Sentencia C-040 de 2021

C-040-21 Sentencia C-040/21 DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Requisitos mínimos DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Cargo de inconstitucionalidad sujeto a exigencias de tipo formal y material CONCEPTO DE VIOLACION EN DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Razones claras, ciertas, específicas, pertinentes y suficientes INHIBICION DE LA CORTE CONSTITUCIONAL POR INEPTITUD SUSTANTIVA DE LA DEMANDA-Incumplimiento de requisitos de certeza y especificidad en los cargos CONSTITUCION POLITICA-Métodos tradicionales de interpretación jurídica TRIBUTACION-Deberes y obligaciones formales DEBER TRIBUTARIO FORMAL-Finalidad CONFIGURACION LEGISLATIVA TRIBUTARIA EN OBLIGACIONES FORMALES-Condiciones para delegación en la administración DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES EN REGIMEN CAMBIARIO-Funciones De la lectura gramatical se extrae que la DIAN puede “imponer”, y de la lectura armónica o sistemática con las obligaciones formales contenidas, por ejemplo, en el Estatuto Tributario o en el Decreto 1625 de 2016, se desprende que esa entidad puede señalar cuál de esos parámetros aplicar para lograr el control de la evasión. Lo anterior no permite inferir que la DIAN pueda establecer nuevas obligaciones, sino únicamente hacer efectivas las previstas en el marco jurídico. En otras palabras, se trata de que esa entidad ejecute las normas existentes, lo que no supone una atribución de potestad legislativa, sino ejercicio de función administrativa, de allí que no se comprometa el principio de reserva legal. COSA JUZGADA CONSTITUCIONAL-Criterios para determinar su existencia COSA JUZGADA CONSTITUCIONAL-Inexistencia COSA JUZGADA CONSTITUCIONAL-Configuración DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD POR OMISION LEGISLATIVA RELATIVA-Impone al demandante una mayor carga argumentativa DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD POR OMISION LEGISLATIVA RELATIVA-Requisitos OMISION LEGISLATIVA RELATIVA-Elementos que la configuran OMISION LEGISLATIVA RELATIVA-Existencia conlleva a sentencia integradora INTEGRACION NORMATIVA-Eventos en que procede INTEGRACION NORMATIVA-Procedencia ACTUACION ADMINISTRATIVA-Etapa que antecede al acto DEBIDO PROCESO-Se extiende a toda clase de actuaciones administrativas DEBIDO PROCESO ADMINISTRATIVO-Representa un límite al ejercicio del poder de la administración pública DEBIDO PROCESO ADMINISTRATIVO-Garantías PRINCIPIO DE PUBLICIDAD Y NOTIFICACION DE ACTUACIONES ADMINISTRATIVAS-Garantía del derecho al debido proceso ACTOS ADMINISTRATIVOS TRIBUTARIOS-Notificaciones RECLASIFICACION TRIBUTARIA-Jurisprudencia RECLASIFICACION TRIBUTARIA-Respeto al debido proceso La Sala considera que la actuación previa a la reclasificación y su notificación debe garantizar el debido proceso y, en consecuencia, la intervención de los interesados conforme al procedimiento general y ordinario previsto en el Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, Ley 1437 de 2011, en consecuencia, condicionará estas disposiciones en ese sentido. Lo anterior implica que, en la actuación administrativa tendiente a adoptar la medida de reclasificación, en lo no previsto en el Estatuto Tributario deben aplicarse, de manera supletiva, las disposiciones de la Ley 1437 de 201l. EXEQUIBILIDAD CONDICIONADA-Procedencia Referencia: Expediente D-13.699 Demanda de inconstitucionalidad contra los artículos 4, 16 y 95 (parciales) de la Ley 2010 de 2019, “Por medio de la cual se adoptan normas para la promoción del crecimiento económico, el empleo, la inversión, el fortalecimiento de las finanzas públicas y la progresividad, equidad y eficiencia del sistema tributario, de acuerdo con los objetivos que sobre la materia impulsaron la Ley 1943 de 2018 y se dictan otras disposiciones” Magistrado sustanciador: ANTONIO JOSÉ LIZARAZO OCAMPO Bogotá D.C., veinticinco (25) de febrero de dos mil veintiuno (2021) En ejercicio de sus competencias, en especial de la prevista en el numeral 4° del artículo 241 de la Constitución Política, y en atención al cumplimiento de los trámites y requisitos dispuestos en el Decreto 2067 de 1991[1], la Corte Constitucional decide sobre la demanda de la referencia. I. ESTRUCTURA DE LA PROVIDENCIA 1. La providencia se divide en tres acápites, cada uno relativo al estudio particular de constitucionalidad de las disposiciones demandadas: artículos 4, 16 y 95 (parciales) de la Ley 2010 de 2019. Cada apartado da cuenta de los siguientes títulos: (1) texto demandado, (2) cargos de inconstitucionalidad, (3) intervenciones y concepto del Procurador General de la Nación y (4) revisión constitucional. 2. Para una mejor comprensión acerca de la fundamentación de la providencia, el siguiente cuadro da cuenta de las disposiciones bajo análisis, los artículos constitucionales que fundamentan los cargos de inconstitucionalidad, el sentido de las intervenciones y del concepto del Procurador General de la Nación y la decisión que proferirá la Corte. Artículos Cargos/ Artículos constitucionales Intervenciones y concepto del Procurador General de la Nación Decisión 4 (Título II infra) Artículos 115 y 189 (numerales 11 y 20) Exequible: DIAN, Universidad Libre, Lucy Cruz de Quiñones y Procurador Inexequible: ICDT Inhibición Artículo 150, numerales 1 y 12 Exequibilidad 16, inciso 1º e inciso final -parcial- (Título III infra) Artículo 29 Exequible: DIAN, ICDT, Lucy Cruz de Quiñones y Procurador Inexequible: Universidad Libre Exequibilidad condicionada 16, inciso final-parcial- (Título III infra) Artículo 29 Exequible: DIAN y Procurador Inexequible: ICDT, Lucy Cruz de Quiñones y Universidad Libre Estarse a lo resuelto (sentencia No. 85 del 18 de julio de 1991 de la Corte Suprema de Justicia) 95 (Título IV infra) Artículos 13 y 363 Exequible: DIAN Exequibilidad condicionada: ICDT y Universidad Libre Estarse a lo resuelto: Procurador Inexequible: Lucy Cruz de Quiñones Estarse a lo resuelto (sentencia C-379 de 2020) II. ESTUDIO DE CONSTITUCIONALIDAD DEL ARTÍCULO 4 DE LA LEY 2010 DE 2019 1. Disposición demandada “Artículo 4. Adiciónense el inciso 3 y el inciso 4 al parágrafo 2 y adiciónense los parágrafos 3, 4 y 5 al artículo 437 del Estatuto Tributario, los cuales quedarán así: Estas declaraciones podrán presentarse mediante un formulario, que permitirá liquidar la obligación tributaria en dólares convertida a pesos colombianos a la Tasa de Cambio Representativa de Mercado (TRM) del día de la declaración y pago. Las declaraciones presentadas sin pago total no producirán efecto, sin necesidad de acto administrativo que así lo declare. Los prestadores de servicios desde el exterior, sin residencia fiscal en Colombia, no estarán obligados a expedir factura o documento equivalente por la prestación de los servicios electrónicos o digitales. Lo anterior sin perjuicio de las facultades de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) para establecer la obligación de facturar electrónicamente o de soportar las operaciones en un documento electrónico. PARÁGRAFO 3o. Deberán registrarse como responsables del IVA quienes realicen actividades gravadas con el impuesto, con excepción de las personas naturales comerciantes y los artesanos, que sean minoristas o detallistas, los pequeños agricultores y los ganaderos, así como quienes presten servicios, siempre y cuando cumplan la totalidad de las siguientes condiciones: 1. Que en el año anterior o en el año en curso hubieren obtenido ingresos brutos totales provenientes de la actividad, inferiores a 3.500 UVT. 2. Que no tengan más de un establecimiento de comercio, oficina, sede, local o negocio donde ejerzan su actividad. 3. Que en el establecimiento de comercio, oficina, sede, local o negocio no se desarrollen actividades bajo franquicia, concesión, regalía, autorización o cualquier otro sistema que implique la explotación de intangibles. 4. Que no sean usuarios aduaneros. 5. Que no hayan celebrado en el año inmediatamente anterior ni en el año en curso contratos de venta de bienes y/o prestación de servicios gravados por valor individual, igual o superior a 3.500 UVT. 6. Que el monto de sus consignaciones bancarias, depósitos o inversiones financieras durante el año anterior o durante el respectivo año, provenientes de actividades gravadas con el impuesto sobre las ventas (IVA), no supere la suma de 3.500 UVT. Para la celebración de contratos de venta de bienes y/o de prestación de servicios gravados por cuantía individual y superior a 3.500 UVT, estas personas deberán inscribirse previamente como responsables del impuesto sobre las ventas (IVA), formalidad que deberá exigirse por el contratista para la procedencia de costos y deducciones. Lo anterior también será aplicable cuando un mismo contratista celebre varios contratos que superen la suma de 3.500 UVT. Los responsables del impuesto solo podrán solicitar su retiro del régimen cuando demuestren que en el año fiscal anterior se cumplieron, las condiciones establecidas en la presente disposición. Cuando los no responsables realicen operaciones con los responsables del impuesto deberán registrar en el Registro Único Tributario (RUT) su condición de tales y entregar copia del mismo al adquirente de los bienes o servicios, en los términos señalados en el reglamento. Autorícese a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) para adoptar medidas tendientes al control de la evasión, para lo cual podrá imponer obligaciones formales a los sujetos no responsables a que alude la presente disposición. De conformidad con el artículo 869 y siguientes de este Estatuto, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) tiene la facultad de desconocer toda operación o serie de operaciones cuyo propósito sea inaplicar la presente disposición, como: (i) la cancelación injustificada de establecimientos de comercio para abrir uno nuevo con el mismo objeto o actividad y (ii) el fraccionamiento de la actividad empresarial en varios miembros de una familia para evitar la inscripción del prestador de los bienes y servicios gravados en el régimen de responsabilidad del impuesto sobre las ventas (IVA). Para efectos de la inclusión de oficio como responsable del impuesto sobre las ventas (IVA), la Administración Tributaria también tendrá en cuenta los costos y gastos atribuibles a los bienes y servicios gravados, como arrendamientos, pagos por seguridad social y servicios públicos, y otra información que está disponible en su sistema de información masiva y análisis de riesgo. PARÁGRAFO 4o. No serán responsables del impuesto sobre las ventas – IVA los contribuyentes del impuesto unificado bajo el Régimen Simple de Tributación -SIMPLE cuando únicamente desarrollen una o más actividades establecidas en el numeral 1 del artículo 908 del Estatuto Tributario. PARÁGRAFO 5o. Los límites de que trata el parágrafo 3 de este artículo serán 4.000 UVT para aquellos prestadores de servicios personas naturales que derivan sus ingresos de contratos con el Estado”. (Se resalta el aparte demandado). 2. Demanda y cargos 3. Los cargos propuestos son: (i) violación de los artículos 115 y 150 (numerales 1 y 12) de la Constitución, por desconocer la reserva legal para imponer obligaciones formales[2]; y (ii) vulneración del artículo 189 (numerales 11 y 20) constitucional, al invadir el ámbito de la competencia reglamentaria del Gobierno nacional[3]. 2.1. Presunto desconocimiento de los artículos 115 y 150 (numerales 1 y 12) de la Constitución 4. Para el accionante, según el artículo 150 (numerales 1 y 12) de la Constitución, al legislador le corresponde expedir las normas tributarias, sin distinción entre disposiciones de carácter sustancial o formal[4]. En relación con estas últimas, a partir de lo indicado en la sentencia C-733 de 2003, precisó que, “el cumplimiento de las obligaciones tributarias formales (…) permite hacer efectivo el deber material de tributación (…). Dichas obligaciones formales son impuestas por el legislador en ejercicio de la competencia contenida en los artículos 115, 150.12 y 338 de la Constitución”. En igual sentido, a partir de un pronunciamiento del Consejo de Estado[5], indicó que, “las obligaciones formales se consideran ex lege, porque no provienen del acuerdo de voluntades sino de la ley, única llamada a crearlas o imponerlas”. En contraste, según precisó, el aparte demandado autoriza a la DIAN a “imponer obligaciones formales”; es decir, delega la función de “legislar en materia tributaria”[6] a una entidad administrativa, en la medida en que, “imponer” puede significar “establecer una obligación o una carga”[7]. 2.2. Presunto desconocimiento del artículo 189 (numerales 11 y 20) de la Constitución 5. El demandante sostiene que la expresión cuestionada podría interpretarse como el reconocimiento de una potestad reglamentaria a favor de la DIAN. Primero, porque las normas tributarias de carácter formal pueden ser reglamentadas cuando el legislador defina los parámetros fundamentales. Segundo, debido a que la disposición le otorga a esta entidad la facultad para “imponer” obligaciones formales, lo cual no podría entenderse “como el ejercicio de sus facultades administrativas intrínsecas que señala el Decreto 1071 de 1999”[8]. A pesar de esto, para el demandante, la disposición también sería contraria a la Constitución, al desconocer que la reglamentación de las leyes tributarias es una competencia propia del presidente de la República (artículo 189 CP), ejercida con las entidades que conforman el Gobierno, en los términos del artículo 115 de la Constitución. Por tanto, para el accionante, en atención a estas dos disposiciones, la norma acusada debió precisar que sería el Gobierno Nacional (en particular, el presidente de la República y el Ministro de Hacienda y Crédito Público) el que ejercería la función reglamentaria[9], y no la DIAN. 6. En adición a lo anterior, indicó que el numeral 20 del artículo 189 constitucional dispone que es atribución del presidente de la República “procurar que el recaudo tributario sea el determinado en la Ley”[10], de allí que sea a este órgano, y no a la DIAN, al que le corresponde precisar las obligaciones formales de que trata la expresión demandada. 3. Intervenciones y concepto del Procurador General de la Nación 7. A continuación, se enuncia el sentido de las intervenciones y del concepto del Procurador General de la Nación. Luego, se describen las razones que fundamentan cada postura: Mérito de los cargos Exequibilidad Inexequibilidad DIAN ICDT Universidad Libre, Facultad de Derecho de Bogotá Lucy Cruz de Quiñones Procurador General de la Nación 3.1. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) 8. Solicitó declarar exequible la disposición demandada. Señaló que el legislador no debe precisar todos los detalles para regular un impuesto y puede permitir su concreción mediante reglamentos administrativos. Tratándose del IVA, los asuntos que son de reserva legal fueron efectivamente determinados por ley. En particular, en el Estatuto Tributario se reguló el hecho generador y los responsables del tributo. Por su parte, la adopción de medidas administrativas y la “imposición”[11] de obligaciones formales[12], es una competencia de la DIAN para hacer frente a la evasión[13]. No se trata, por tanto, de una atribución de competencia legislativa[14]; por el contrario, es una atribución que pretende hacer operativa la ley. 9. La disposición demandada regula disposiciones sustantivas y otras referidas a la necesidad de “imponer” obligaciones formales a quienes deben estar clasificados como responsables del IVA. Para el interviniente, la disposición autoriza a la DIAN para desconocer operaciones como “(i) La cancelación injustificada de establecimientos de comercio para abrir uno nuevo con el mismo objeto o actividad y, (ii) El fraccionamiento de la actividad empresarial en varios miembros de una familia para evitar la inscripción del prestador de los bienes y servicios gravados en el régimen de responsabilidad del IVA” (inciso 5º del parágrafo 3º). 10. Finalmente, precisó que la función reglamentaria no es exclusiva del presidente de la República, “existen otras instancias, diferentes, que también tienen competencia reglamentaria tanto en el orden nacional como en los órdenes territoriales”[15]. Según precisa, “la DIAN tiene la facultad reglamentaria respecto a imponer obligaciones formales o deberes tributarios, siempre que se trate de medidas para evitar la elusión, evasión, abuso tributario, que pueden estar dentro de cualquier norma sustantiva y no solo procedimental del Estatuto Tributario”[16]. Así, la disposición demandada, “expresamente otorga la facultad a la DIAN para que desarrolle medidas para combatir la evasión por parte de las personas naturales que realizan operaciones con el (…) IVA, sin que se trate de normas procedimentales de cómo hacer efectiva una norma sustancial sino obligaciones formales que no tienen reserva de ley tributaria”. En otras palabras, mediante la disposición demandada se autoriza a la DIAN para “adoptar” medidas de control de la evasión y, con ello, permite “desarrollar programas y acciones de fiscalización”[17] e imponer obligaciones formales. 3.2. Universidad Libre, Facultad de Derecho de Bogotá 11. Manifestó que la expresión demandada es exequible. La interpretación sistemática de la disposición refleja que la DIAN está facultada para imponer las obligaciones formales previstas en el Estatuto Tributario o en las normas reglamentarias, no para crear estos mecanismos de control contra la evasión fiscal. En consecuencia, indicó que la disposición no delega competencias legislativas o de reglamentación en la administración tributaria[18]. En todo caso, precisó, conforme a lo indicado en la sentencia C-585 de 2015, lo siguiente: “tratándose de aspectos u obligaciones formales, el legislador puede delegar en la administración la regulación de trámites administrativos para la ejecución de las normas tributarias, siempre que no comprometan derechos fundamentales y se trate de una facultad excepcional, relacionados con el recaudo y sus circunstancias, la liquidación, discusión y administración de ciertos tributos”. 3.3. Lucy Cruz de Quiñones 12. Solicitó declarar la exequibilidad de la expresión demandada. Precisó que, si bien existe “cierta vaguedad en el enunciado”[19], por establecer que la administración puede adoptar ciertas medidas, esa autorización no hace referencia a la posibilidad de dictar, derogar o modificar la legislación vigente ni a la de dictar reglamentos. La expresión “adoptar”, “no es sinónimo de crear sino de ‘hacer propia una idea ajena’ o ‘tomar una decisión’”[20]. Por tanto, si se tiene de presente la naturaleza de la entidad a la que se dirige la norma (la DIAN, unidad administrativa especial del sector descentralizado por servicios) y la finalidad de la misma (controlar la evasión), es dable entender que la expresión regula la autorización otorgada a aquella entidad para emitir “actos administrativos para la gestión y administración de los tributos, en cumplimiento de los deberes sustanciales y formales existentes (…) imponiendo en ciertos casos deberes formales que ya existen en el estatuto de manera general”[21]. 3.4. Instituto Colombiano de Derecho Tributario (ICDT) 13. Señaló que la expresión demandada es inexequible por desconocer el principio de reserva de ley, que se deriva de los numerales 1 y 12 del artículo 150 de la Constitución. Precisó que corresponde al legislador establecer las bases para las obligaciones formales y, posteriormente, el presidente de la República puede desarrollar su contenido en ejercicio de su competencia reglamentaria. En el presente caso, la expresión demandada refiere a las “obligaciones formales” de manera indeterminada, a pesar de que se requiere una “intervención legislativa”. Finalmente, indicó que, “aún en el evento en que se considere que la obligación formal establecida en el apartado acusado puede ser ejercida mediante la potestad reglamentaria”, la DIAN tampoco está facultada para ejercer esa competencia, la cual corresponde al presidente de la República, por disposición de los numerales 11 y 20 del artículo 189 Constitucional, de allí que la DIAN no tenga competencia para “imponer obligaciones formales”. 3.5. Concepto del Procurador General de la Nación 14. Solicitó declarar exequible el aparte demandado. Indicó que la norma no invadía las competencias del Congreso ni del presidente de la República; solo permitía a la DIAN usar las herramientas para controlar la evasión, ya previstas en el marco jurídico. Estas últimas, según indicó: “corresponden a la obligación de inscribirse o actualizar el Registro Único Tributario - RUT, expedir facturas, liquidar y cobrar el IVA por las transacciones gravadas con dicho impuesto, presentar la declaración de ventas y complementarios, practicar la retención del IVA, expedir certificados de retención del IVA, conservar informes y pruebas relacionados con su función, llevar contabilidad, presentar la declaración de renta e informar el cese de actividades, según corresponda (art. 1.6.1.1.1 a 1.6.1.1.10 del DU 1625 de 2016)”[22]. 15. En consecuencia, la disposición otorga a la DIAN “la autorización para el control de la evasión y de manera implícita impone una restricción: las medidas que ha de adoptar no son otras que las precitadas obligaciones formales, decisión que el funcionario competente tomará con base en situaciones objetivas y con la motivación exigida de todo acto administrativo de esa índole”[23]. 4. Revisión constitucional 16. La estructura del presente acápite es la siguiente: (i) inicialmente, se explica por qué la demanda carece de aptitud sustantiva respecto de los cargos por el presunto desconocimiento de los artículos 115 y 189 (numerales 11 y 20) de la Constitución. (ii) Luego, al constatar la aptitud del cargo por el presunto desconocimiento del artículo 150 (numerales 1 y 12) de la Constitución, se realiza el consecuente juicio de constitucionalidad; en relación con este, el problema jurídico que debe resolver la Sala es si es contrario al principio de reserva de ley autorizar a la DIAN para imponer obligaciones formales, como medida para el control de la evasión. 4.1. Ineptitud sustantiva de la demanda respecto de los cargos por el presunto desconocimiento de los artículos 115 y 189 (numerales 11 y 20) de la Constitución 17. En reiterada jurisprudencia constitucional se ha precisado que la competencia de la Corte para ejercer el control de constitucionalidad sobre las leyes demandadas depende del cumplimiento de dos presupuestos básicos e insustituibles: (i) que la demanda reúna los requisitos mínimos señalados en el artículo 2 del Decreto 2067 de 1991[24], y (ii) que las normas sometidas a control estén vigentes o que, de no estarlo, se encuentren produciendo efectos o tengan vocación de producirlos[25]. 18. En relación con los requisitos mínimos, el artículo 2 del Decreto 2067 de 1991 dispone que las demandas de inconstitucionalidad deben contener (i) el señalamiento de las disposiciones legales acusadas como inconstitucionales, (ii) la determinación de las normas constitucionales que se estiman infringidas, (iii) los argumentos por los cuales dichas normas se estiman violadas, (iv) cuando fuere el caso, el señalamiento del trámite previsto en la Constitución para la expedición de las disposiciones acusadas y la forma en que fue quebrantado, y (v) las razones por las cuales la Corte es competente para conocer de la demanda. 19. Las razones por las cuales las normas constitucionales se estiman violadas se someten a exigencias de tipo formal y material, destinadas a la consolidación de un verdadero problema de constitucionalidad, que permita adelantar una discusión en el marco del control abstracto, a partir de la confrontación del contenido verificable de una norma legal con el enunciado de un mandato superior. Según la jurisprudencia constitucional, tales razones (concepto de la violación) consisten en que se formule al menos un cargo de inconstitucionalidad, y se expresen los argumentos por los cuales se considera que el texto constitucional ha sido infringido. 20. La jurisprudencia ha expresado que se le impone al demandante “una carga de contenido material y no simplemente formal”, en el sentido de que no basta que el cargo formulado contra las normas legales se estructure a partir de cualquier tipo de razones o motivos, sino que se requiere que las razones cumplan con los requisitos de claridad[26], certeza[27], especificidad[28], pertinencia[29] y suficiencia[30]. Solo el cumplimiento de estas exigencias le permite al juez constitucional realizar la confrontación de las normas impugnadas con el texto constitucional, sin que suponga un control oficioso. 21. En relación con los cargos formulados por el presunto desconocimiento de los artículos 115 y 189 (numerales 11 y 20) de la Constitución Política, la Sala proferirá un fallo inhibitorio. 22. En relación con el artículo 115 Superior, el demandante se limitó a indicar que, en razón a esa disposición, el Gobierno se conforma por el presidente de la República y los ministros correspondientes de cada ramo, para intentar demostrar que el legislador, mediante la expresión demandada, habría debido reconocer la facultad para reglamentar las obligaciones formales al presidente y al ministro de Hacienda y Crédito Público. Para la Sala, el cargo no es específico, pues ninguna consideración en la demanda explica por qué la facultad que se reconoce a la DIAN para adoptar medidas destinadas al control de la evasión e “imponer” obligaciones formales, es contraria al artículo 115 constitucional, esto es, desconoce la estructura del Gobierno Nacional y la importancia de esta para el ejercicio de las facultades reglamentarias. La Corte no puede resolver sobre la inexequibilidad de la expresión cuestionada a partir de argumentos “indeterminados, indirectos, abstractos y globales”[31]. En este caso, por tanto, no existe una oposición objetiva y verificable entre el contenido de la ley y el texto de la Constitución que se alega vulnerado. 23. En cuanto al artículo 189 de la Constitución, la Sala considera que no se cumplen las exigencias de especificidad y certeza. Sobre el primero, el demandante no logró evidenciar por qué la norma cuestionada desconoce las facultades reglamentarias del presidente de la República (numeral 11) o la obligación de “velar por la estricta recaudación y administración de las rentas y caudales públicos y decretar su inversión de acuerdo con las leyes” (numeral 20). La posibilidad de que la DIAN imponga obligaciones formales no limita o desconoce estas competencias del presidente de la República, las cuales debe ejercer por disposición constitucional, aun cuando el legislador no lo reitere en un específico texto legal. En efecto, por el mandato constitucional mencionado, el presidente ejerce la función reglamentaria para precisar y concretar los parámetros abstractos de la ley y hacer efectiva y real la voluntad democrática e, igualmente, debe adelantar las funciones tendientes al recaudo efectivo para preservar los recursos públicos y lograr los fines estatales (esenciales, de que trata el artículo 2 constitucional, y sociales, de que trata su artículo 366). Estas competencias no se contradicen con la expresión demandada. En concordancia, la demanda tampoco satisface la exigencia de certeza, pues los argumentos no recaen sobre una proposición jurídica real y existente, sino que pareciera ser una “deducida por el actor, o implícita”[32], en la medida en que no es posible atribuir al aparte demandado la presunta restricción a las competencias de que tratan los numerales 11 y 20 del artículo 189 de la Constitución, que alega el accionante. 24. En consecuencia, no es procedente proferir un pronunciamiento de fondo por estas alegaciones. 4.2. Aptitud de la demanda y exequibilidad de la expresión “imponer obligaciones formales” por el presunto desconocimiento del artículo 150 (numerales 1 y 12) de la Constitución 4.2.1. Aptitud de la demanda 25. La Sala considera que se acreditan las exigencias para emitir un pronunciamiento de fondo, dada la aptitud del cargo. La demanda es: (i) clara: sigue un hilo conductor en la argumentación. En concepto del demandante, determinar que, para el control de la evasión, la DIAN puede imponer obligaciones formales, implica conferirle la competencia para regular ese tipo de deberes en materia tributaria en contradicción con el principio de reserva de ley. (ii) Cierta: recae sobre una proposición jurídica real y existente, contenida en el inciso 5º del parágrafo 3º del artículo 4º de la Ley 2010 de 2019 en el cual, efectivamente, se autoriza a la DIAN para “adoptar medidas tendientes al control de la evasión, para lo cual podrá imponer obligaciones formales”. Por tanto, la interpretación del demandante no es ajena al contenido normativo. (iii) Especifica: se supera el requisito pues, en caso de que sea plausible la interpretación del demandante, efectivamente podría existir un desconocimiento del principio de reserva legal[33]. En la sentencia C-690 de 2003, citada por el demandante, la Corte Constitucional precisó que, “corresponde a la ley establecer la base de esas obligaciones formales en materia tributaria, [aun cuando] cabe, con criterio amplio, la regulación administrativa de las mismas, dentro de los parámetros que hayan sido fijados en la ley”. (iv) Pertinente: el reproche es de carácter constitucional; la reserva legal en materia tributaria se desprende de los numerales 1 y 12 del artículo 150 constitucional[34]. (v) Suficiente: en consideración de las razones precedentes, el planteamiento de la demanda logra generar una duda mínima razonable sobre la inconstitucionalidad de la norma. 4.2.2. Exequibilidad de la expresión demandada 26. Para resolver el cargo, la Sala hará referencia a (i) los métodos tradicionales de interpretación normativa; (ii) las obligaciones formales en materia tributaria; y explicará, por qué, en criterio de la Sala, (iii) la expresión demandada es exequible, si se tiene en cuenta que, de su interpretación gramatical y sistemática, así como de las competencias que le asisten a la administración tributaria, se infiere que la DIAN tiene competencia para imponer las obligaciones formales dispuestas en el marco jurídico, pero no para crearlas. 4.2.2.1. Los métodos tradicionales de interpretación normativa[35] 27. El artículo 4 de la Constitución Política dispone que “La Constitución es norma de normas. En todo caso de incompatibilidad entre la Constitución y la ley u otra norma jurídica, se aplicarán las disposiciones constitucionales”. En desarrollo de este precepto, la jurisprudencia constitucional ha resaltado la preponderancia del criterio de “interpretación conforme a la Constitución de todo el ordenamiento jurídico”. También ha reconocido como criterios adecuados de análisis los métodos sistemático, histórico, teleológico y gramatical[36], al considerar que son criterios “funcionales a efectos de comprender la actividad legislativa”[37]. 28. El método de interpretación gramatical tiene sus bases en el artículo 27 del Código Civil, conforme con el cual “Cuando el sentido de la ley sea claro, no se desatenderá su tenor literal a pretexto de consultar su espíritu”. La Corte Constitucional declaró la exequibilidad de esta disposición, al considerar que su aplicación debe ser armónica con los parámetros constitucionales, a saber: “El método de interpretación gramatical, en tanto instrumento de carácter legal, está en cualquier circunstancia supeditado a la Constitución, por lo que devendrá en inválido jurídicamente todo ejercicio hermenéutico del derecho que, excusado en la presunta claridad del texto ley [sic], ofrezca resultados incompatibles con los derechos, principios y valores dispuestos en la Carta Política. Bajo esta perspectiva, la Corte encuentra que la regla de interpretación gramatical establecida en la norma acusada (…) se limita a prescribir una de las reglas hermenéuticas para la interpretación de la ley, que no es única y en todo caso no puede ser entendida de manera aislada, sin tener en cuenta que forma parte de un conjunto de reglas de interpretación, que se complementan y armonizan para desentrañar el contenido de un texto legal”[38]. 29. Así, en armonía con el criterio de interpretación conforme a la Constitución, “deberá siempre preferirse el método que permita concluir o dar mayor valor a los parámetros normativos superiores contenidos en la Constitución, sin que pueda darse validez en momento alguno a las interpretaciones que aun proviniendo de alguno de dichos métodos, desconozcan los parámetros de la norma superior y por tanto su supremacía”[39]. 4.2.2.2. Las obligaciones formales en materia tributaria 30. Las obligaciones formales están reguladas para lograr el cumplimiento de los deberes sustanciales en materia tributaria y el control de la evasión fiscal. Se trata de disposiciones relacionadas, principalmente, con el “recaudo, liquidación, determinación, discusión y administración de los tributos”[40]. 31. En atención a lo previsto en el artículo 571 del Estatuto Tributario, las obligaciones formales pueden estar señaladas en la ley o en el reglamento, y todas ellas son de obligatorio cumplimiento para los “contribuyentes o responsables directos del pago del tributo”. Según ha precisado la jurisprudencia constitucional, “no obstante que corresponde a la ley establecer la base de esas obligaciones formales en materia tributaria, cabe, con criterio amplio, la regulación administrativa de las mismas, dentro de los parámetros que hayan sido fijados en la ley en materias tales como el recaudo o los deberes de información”[41]. Lo anterior se traduce en que, “no está dentro del ámbito de reserva estricta del principio de legalidad de los tributos la regulación de las obligaciones formales”[42] y en que, la libertad de configuración del legislador es más amplia que respecto de la regulación de obligaciones sustanciales[43]. Por lo mismo, “la jurisprudencia ha admitido que la ley delegue en la administración la regulación de trámites administrativos, siempre que no comprometan derechos fundamentales y sean excepcionales”[44]. 32. Entre las principales obligaciones formales se encuentran aquellas reguladas en el Libro V, Título II. Deberes y obligaciones formales del Estatuto Tributario[45], así como en el Decreto 1625 de 2016, artículos 1.6.1.1.1 a 1.6.1.1.10[46]. 33. La importancia de las obligaciones formales radica, entre otras, en su idoneidad para la lucha contra la evasión fiscal. En palabras de esta Corte, “los deberes tributarios de índole formal son el instrumento que le permite al fisco no solo verificar el pago de los impuestos y contribuciones a que están obligados los contribuyentes, sino también determinar qué personas están obligadas a hacerlo y en qué cuantía, incidiendo de esta manera en el control a la evasión (…) y en el recaudo efectivo de los caudales públicos con los que habrán de sufragarse los gastos e inversiones del Estado”[47]. En efecto, en materia tributaria no basta con la estipulación de obligaciones materiales, para que “se traduzca[n] en un ingreso líquido para las arcas públicas (…) el legislador ha previsto que las obligaciones tributarias formales señaladas en la ley o el reglamento han de ser cumplidas por los responsables directos del pago del tributo, o lo contribuyentes (…) a fin de que el gravamen legalmente creado se transforme en tributo fiscalmente percibido”[48]. 4.2.2.3. La expresión demandada es exequible. La DIAN está facultada para imponer obligaciones formales, no para crearlas 34. La disposición demandada indica: “Autorícese a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) para adoptar medidas tendientes al control de la evasión, para lo cual podrá imponer obligaciones formales a los sujetos no responsables a que alude la presente disposición”. En criterio de la Sala Plena, una lectura inicial de la norma permitiría inferir, como lo señala el demandante, que la DIAN está facultada para establecer nuevas obligaciones formales si se tiene en consideración que esta disposición hace referencia a la facultad de “adoptar”, en general, medidas tendientes al control de la evasión. Sin embargo, en concordancia con lo expuesto por el Procurador General de la Nación, la Universidad Libre -Facultad de Derecho de Bogotá- y la ciudadana Lucy Cruz de Quiñones, la Sala considera que una interpretación gramatical y sistemática, así como una que sea compatible con el alcance de las funciones de la DIAN descarta esa posibilidad. 35. De la lectura gramatical se extrae que la DIAN puede “imponer”, y de la lectura armónica o sistemática con las obligaciones formales contenidas, por ejemplo, en el Estatuto Tributario o en el Decreto 1625 de 2016, se desprende que esa entidad puede señalar cuál de esos parámetros aplicar para lograr el control de la evasión. Lo anterior no permite inferir que la DIAN pueda establecer nuevas obligaciones, sino únicamente hacer efectivas las previstas en el marco jurídico. En otras palabras, se trata de que esa entidad ejecute las normas existentes, lo que no supone una atribución de potestad legislativa, sino ejercicio de función administrativa, de allí que no se comprometa el principio de reserva legal. 36. En efecto, como se indica en la intervención de la ciudadana Lucy Cruz de Quiñones, la DIAN es una unidad administrativa especial adscrita al Ministerio de Hacienda y Crédito Público; por consiguiente, las funciones que desarrolla las ejerce dentro del marco administrativo que le corresponde[49]. De allí que DIAN no tenga entre sus competencias ejercer la función legislativa ni crear normas con fuerza de ley, sino adoptar medidas para lograr el control de la evasión fiscal, concretando las obligaciones formales ya existentes en el marco jurídico. 37. En este caso, el legislador guía el trabajo de la DIAN para lograr el control a la evasión, al especificar que con ese fin puede imponer aquel tipo de deberes formales. Se trata, por tanto, de lograr la correcta ejecución de la ley, mediante normas que son reconocidas por su eficacia para lograr el recaudo correspondiente. Es decir, en acatamiento del tenor literal de la disposición demandada, la DIAN puede imponer las obligaciones formales previstas en el marco jurídico, como las ya mencionadas[50]. 38. En atención a lo dicho, el aparte demandado no es contrario al artículo 150 (numerales 1 y 12) de la Constitución Política y, por consiguiente, declarará su exequibilidad. III. ESTUDIO DE CONSTITUCIONALIDAD DEL ARTÍCULO 16 DE LA LEY 2010 DE 2019 1. Disposición demandada “Artículo 16. Modifíquese el artículo 508-1 del Estatuto Tributario, el cual quedará así: Artículo 508-1. Cambio de régimen por la administración. Para efectos de control tributario, la Administración Tributaria podrá oficiosamente reclasificar a los no responsables en responsables, cuando cuente con información objetiva que evidencie que son responsables del impuesto, entre otras circunstancias, que: 1. Formalmente se cambia de establecimiento de comercio, pero en la práctica sigue funcionando el mismo negocio y las ventas son iguales o superan las 3.500 UVT, o 2. Se fracciona la facturación entre varias personas que ocupan el mismo local comercial y la sumatoria de las mismas son iguales o superan las 3.500 UVT, o 3. Quienes pagan bienes o servicios reportan la existencia de operaciones que son iguales o superan las 3.500 UVT, mediante el sistema de factura electrónica emitida por el contratista cuando realiza operaciones con no responsables. La decisión anterior será notificada al responsable, detallando la información objetiva que lleva a tomar la decisión. Contra la misma no procede recurso alguno y a partir del bimestre siguiente ingresará al nuevo régimen”. (Se resaltan los apartes demandados). 2. Demanda y cargos 39. El demandante considera que las dos expresiones cuestionadas desconocen el artículo 29 constitucional. La primera, por incurrir en una omisión legislativa relativa, por no haber especificado un procedimiento previo a la decisión de reclasificación, en contradicción con el derecho de defensa y contradicción (artículo 29 de la Constitución). La segunda, por impedir la presentación de recursos contra la decisión de reclasificación, lo cual desconoce también estas garantías constitucionales. 2.1. Presunta omisión legislativa relativa y desconocimiento del derecho al debido proceso (artículo 29 constitucional) –aparte del inciso 1° del artículo 16 de la Ley 2010 de 2019– 40. La expresión demandada es la siguiente: “la Administración Tributaria podrá oficiosamente reclasificar a los no responsables en responsables, cuando cuente con información objetiva que evidencie que son responsables del impuesto”. Para el accionante, el legislador omitió precisar, al menos de forma sumaria, el procedimiento previo a la notificación sobre la reclasificación; por tanto, no existe certeza de que se garantizará el derecho de defensa y contradicción. Así las cosas, solicitó que se declarara la exequibilidad condicionada del citado aparte, en el sentido de que: “en el procedimiento de reclasificación oficiosa de las personas naturales como ‘responsables del IVA’ y antes de la decisión final, se garantice el debido proceso [y el derecho de defensa] en los términos del artículo 29 de la Constitución Nacional”[51]. Para el accionante, “antes de notificar la decisión final sobre la reclasificación al régimen de los ‘responsables’ del (…) IVA”, la DIAN debe garantizar que tales sujetos “conozcan a través [sic] de la notificación los actos preparatorios, los hechos, informaciones y pruebas que la administración pretenda hacer valer contra ellos (…)”[52]. 41. En criterio del demandante, se cumplen los requisitos para evidenciar una omisión legislativa relativa, por lo siguiente: 42. (i) Existencia de una norma sobre la cual se predica el cargo. Se trata del artículo 16 de la Ley 2010 de 2019, mediante el cual se modificó el artículo 508-1 del Estatuto Tributario. 43. (ii) Omisión de un ingrediente o condición esencial para que la norma sea armónica con la Constitución. El legislador omitió especificar el procedimiento previo a la reclasificación, ya que se restringió a señalar que esta decisión debía fundamentarse en criterios objetivos, sin establecer la posibilidad de reglamentación por el Gobierno Nacional ni remitir a otros instrumentos del Estatuto Tributario. Lo anterior, a pesar de que, actualmente, ni el artículo 508-1 del Estatuto Tributario, “ni ninguna otra norma con rango de ley o de decreto reglamentario, se prevé el procedimiento tributario que garantice ese derecho fundamental para los contribuyentes reclasificados”[53]. En consecuencia, no existe certeza sobre cómo se debe garantizar el derecho de defensa y contradicción. 44. Para el demandante, la norma debió permitir a las personas afectadas que conocieran, antes de la reclasificación, los “criterios objetivos” y demás elementos que fundamentaran la decisión, de tal forma que pudieran controvertirla de manera oportuna. Así las cosas, la disposición ha debido precisar aspectos tales como los actos preparatorios, las notificaciones de los actos administrativos de fiscalización, el debate probatorio (posibilidad de presentar pruebas, solicitarlas y el espacio para su valoración), el traslado de cargos, la posibilidad de controvertir la actuación, impugnar la decisión final, la presentación de nulidades procedimentales y el término para proferir el acto administrativo definitivo de reclasificación. En contraste, la disposición demandada solo se refiere a la notificación del acto de reclasificación. 45. (iii) La omisión carece de un principio de razón suficiente. Para el demandante, la existencia de criterios objetivos para reclasificar no constituye una razón suficiente para que la DIAN impida “conocer oportunamente al administrado si fueron estos los criterios que utilizó para la reclasificación o cuáles otros y para que no le permita conocer las investigaciones, valoración de pruebas y decisiones tomadas dentro del proceso adelantado”[54]. 46. En adición, para el demandante, la calificación de una persona como no responsable del IVA ­–debiendo estar reportada como responsable, sea por ignorancia, errónea interpretación de la ley o con un ánimo evasor– y la posible afectación al recaudo estatal, no valida “la negación del derecho constitucional al debido proceso”[55]. Según precisa, se debe garantizar ese parámetro constitucional, como sucede en los procesos de fiscalización y sancionatorios, y con el resto de los contribuyentes y responsables tributarios[56]. Por último, indica que existen casos de grandes contribuyentes y personas jurídicas que “incurren en actuaciones evasoras aún más graves y que afectan en mayor grado el recaudo tributario y para quienes las normas del Estatuto Tributario sí prevén un adecuado derecho de defensa y en general les garantiza el debido proceso”[57]. 47. (iv) La falta de justificación y objetividad genera una situación de desigualdad negativa frente a los que se encuentran amparados por las consecuencias de la norma demandada. Para el ciudadano accionante, la omisión de previsiones que garanticen el debido proceso genera una situación de desigualdad negativa respecto de las personas que son reclasificadas y frente a quienes sí cuentan con un proceso que permite la defensa y contradicción. En diferentes disposiciones, el Estatuto Tributario garantiza que las personas conozcan, de manera oportuna, los actos en su contra y presenten sus argumentos, pruebas y recursos contra las actuaciones preparatorias y definitivas, a diferencia de lo que ocurre con la disposición demandada[58]. 48. (v) La omisión es el resultado de la inobservancia de un deber específico impuesto por el Constituyente al legislador. Debido a la omisión legislativa, la norma permite dos interpretaciones: la primera, que la DIAN debe adelantar el proceso con sujeción al debido proceso y, por consiguiente, en acatamiento de la Constitución, cumplir con los correspondientes actos preparatorios. La segunda, según la cual, la citada entidad no tiene tal deber de respeto, “y por el contrario solamente expedirá y notificará el acto definitivo de reclasificación, como se señala expresamente en el último inciso de la misma norma”[59]. A raíz de esto, y de su interpretación de la jurisprudencia constitucional –en particular, de aquella contenida en la sentencia C-038 de 2006–, precisó que, “Si la disposición legal admite varias interpretaciones, de las cuales algunas violan la Carta pero otras se adecuan a ella, entonces corresponde a la Corte proferir una constitucionalidad condicionada o sentencia interpretativa que establezca cuáles sentidos de la disposición acusada se mantienen dentro del ordenamiento jurídico y cuáles no son legítimos constitucionalmente (…)”. En consecuencia, para el demandante, resulta necesaria “la exequibilidad condicionada de la expresión aquí demandada, que indique por lo menos, la necesidad que la actuación administrativa garantice el debido proceso”. 49. Finalmente, indicó que la Corte Suprema de Justicia se pronunció sobre un contenido normativo similar –regulado en el artículo 43 de la Ley 49 de 1990, que adicionó el artículo 508-1 al Estatuto Tributario–, a propósito del cual precisó que “la reclasificación no depende del criterio arbitrario y subjetivo del funcionario” y, en aplicación del artículo 742 del Estatuto Tributario, “las decisiones de la administración deben fundarse en los hechos que aparezcan demostrados en el expediente utilizando los medios de prueba del Código de Procedimiento Civil (hoy Código General del Proceso)”[60]. Sin embargo, en criterio del demandante, “ello no es suficiente para asegurar que la persona natural va a conocer oportunamente los hechos y las pruebas que la administración pretenda utilizar en su contra para efectuar la reclasificación”[61]. De esta forma, para aquel, limitar los mecanismos de defensa a las instancias judiciales resulta lesivo e impide que la persona natural afectada se defienda en forma previa y oportuna ante la propia administración. 2.2. Aparente desconocimiento del derecho de defensa y contradicción (artículo 29 de la Constitución) –aparte del inciso final del artículo 16 de la Ley 2010 de 2019– 50. El demandante solicita declarar la inexequibilidad de la expresión: “Contra la misma no procede recurso alguno”, por desconocer el derecho de defensa y contradicción. En su concepto, la norma implica que: “una vez notificada la resolución de reclasificación (…) ese acto quedará en firme”[62]. Por ende, con independencia acerca de si la persona intervino o no en el procedimiento administrativo de reclasificación, no puede impugnar el acto administrativo definitivo ni mediante el recurso de reconsideración -artículo 720 del Estatuto Tributario- ni con los recursos generales de reposición o apelación -Ley 1437 de 2011-. Por consiguiente, “la persona natural afectada con esa actuación administrativa deberá decidir entre dos opciones: a) interponer la revocatoria directa o b) acudir en demanda ante la jurisdicción contenciosa administrativa”[63]. 51. Para el accionante, la revocatoria directa procedería de interpretarse que la norma demandada “hace referencia solamente a los recursos ordinarios de la vía administrativa”. No obstante, según indica, este no constituye un mecanismo de defensa efectivo pues, desde el punto de vista práctico, es poco probable que la administración revoque sus propios actos. Para el demandante, “Contrario a lo expuesto por la Corte Suprema de Justicia en la sentencia del año 1991, hoy en día, la revocatoria directa, es un recurso extraordinario, pero en cuanto a que es ‘extraordinario’ que prospere a favor del contribuyente”[64]. Por otro lado, desde la perspectiva legal, si una persona acude a la revocatoria directa se priva de acudir a la jurisdicción contenciosa administrativa, debido al “término de un año que tiene la DIAN para resolverla, cuando esto suceda, ya habrán pasado los cuatro (4) meses (…) para incoar el medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho”. En ese sentido, el demandante recuerda que, según el artículo 96 de la Ley 1437 de 2011, ni la petición de revocatoria ni su resolución reviven los términos para presentar la demanda. 52. Por tanto, según indica el ciudadano demandante, una vez la DIAN ha adoptado la decisión de reclasificación, “la única posibilidad práctica y garantista de [los] derechos constitucionales será acudir directamente en demanda (…) con las costas judiciales y la demora que implica una decisión en la jurisdicción contenciosa administrativa, debido a la congestión judicial que la agobia”[65]. 53. Finalmente, indica que si la norma demandada “en lugar de prohibir interponer recursos (…), hubiera guardado silencio sobre los medios de defensa del contribuyente, se entendería que contra ese acto administrativo procederían los recursos administrativos (…) de reposición, apelación y queja, o por lo menos el de reposición que es el procedente cuando norma especial no prevé el de apelación”[66]. Así las cosas, de prosperar la inexequibilidad “las personas naturales reclasificadas (…) tendrían la oportunidad de interponer los recursos administrativos, bien sea el de reconsideración del artículo 720 del Estatuto Tributario, o en su defecto los del artículo 74 de la Ley 1437 de 2011 (…)”[67]. 3. Intervenciones y concepto del Procurador General de la Nación 54. A continuación, se enuncia el sentido de las intervenciones y del concepto del Procurador General de la Nación. Luego, se describen las razones que fundamentan cada postura: Inciso 1° del artículo 16 de la Ley 2010 de 2019 Mérito de los cargos Exequibilidad Inexequibilidad Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) Universidad Libre, Facultad de Derecho de Bogotá Instituto Colombiano de Derecho Tributario (ICDT) Lucy Cruz de Quiñones Procurador General de la Nación Inciso final del artículo 16 de la Ley 2010 de 2019 Mérito de los cargos Exequibilidad Inexequibilidad Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) Instituto Colombiano de Derecho Tributario (ICDT) Procurador General de la Nación Lucy Cruz de Quiñones Universidad Libre, Facultad de Derecho de Bogotá 3.1. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) 55. Solicita declarar exequibles los apartes demandados. Explica que la reclasificación de no responsables a responsables del IVA permite cumplir con el recaudo efectivo de los recursos. El artículo 508-1 del Estatuto Tributario establece que la clasificación oficiosa procede cuando el contribuyente “teniendo la responsabilidad de cambiarse de régimen porque cumple los requisitos que señala la ley, no lo hace”. Si se cumplen los parámetros, la consecuencia obligada es el cambio de régimen. Por ende, una vez la DIAN ejerce “las funciones de investigación y fiscalización (…) y comprobado que la persona natural cumple con los requisitos y condiciones para que sea responsable del (IVA), tiene la facultad de reubicarlo de oficio”. 56. El debido proceso y el derecho de defensa están garantizados. “El hecho que el artículo 508-1 del Estatuto Tributario haya previsto expresamente poner en conocimiento de los interesados la actuación administrativa, al ordenar su notificación al responsable, se garantiza plenamente el derecho de defensa”. Adicionalmente, “el artículo 743 del Estatuto Tributario prevé que las decisiones de la DIAN se fundan en hechos que aparezcan demostrados en el respectivo expediente y comprobados por los medios de prueba señalados en las leyes tributarias o en el Código General del Proceso en cuanto éstos [sic] sean compatibles”. En todo caso, según precisa, el estudio de constitucionalidad de los apartes demandados debe realizarse de manera sistemática, y, por tanto, debe tener en cuenta los requisitos previstos de que trata el artículo 437 del Estatuto Tributario, que regula las condiciones para que una persona se clasifique como responsable del IVA y las medidas que deben aplicarse al verificar el abuso tributario, así como las investigaciones a realizar ante comportamientos injustificados. 57. En relación con la expresión demandada del último inciso del artículo 16 (improcedencia de recursos), introducida por el artículo 43 de la Ley 49 de 1990, que adicionó el artículo 508-1 del Estatuto Tributario, señala que esta fue declarada exequible por la Corte Suprema de Justicia, mediante la sentencia No. 85 del 18 de julio de 1991, por los presuntos cargos de vulneración del debido proceso y del derecho a acceder a la justicia. Además, en una demanda semejante, en la sentencia C-145 de 2001, la Corte Constitucional ordenó estarse a lo resuelto en la citada decisión de la Corte Suprema de Justicia. Por consiguiente, en el presente existe cosa juzgada constitucional. Finalmente, precisó que, en todo caso, la frase demandada, conforme a la cual no procede recurso alguno, “debe ser entendida en el sentido de que contra la misma no cabe intentar los recursos ordinarios, que consagran las normas generales. No obstante, habrá la posibilidad de controvertir las decisiones por la vía contenciosa”. 3.2. Instituto Colombiano de Derecho Tributario (ICDT) 58. En relación con el aparte demandado del inciso 1° del artículo 16, el interviniente considera que no es necesario condicionar la norma –en el sentido propuesto por el accionante–, dado que la falta de precisión del procedimiento para la reclasificación no exonera a la administración de la obligación de garantizar el debido proceso y el derecho de defensa. Además, dado que la decisión debe estar fundada en pruebas[68], está proscrita la arbitrariedad. En este sentido, precisó que la Corte Suprema de Justicia, en la sentencia No. 85 del 18 de julio de 1991, señaló que la facultad de reclasificación es “reglada y se fundamenta en la certeza probatoria de que un contribuyente no satisface los requisitos y condiciones a que la ley tributaria sujeta su colocación en el régimen simplificado, que son los hechos que constituyen su supuesto”. Según precisó el interviniente, este precedente fue reiterado en la sentencia C-145 de 2001. 59. En cuanto al aparte demandado del inciso final del artículo 16 de la Ley 2010 de 2019, solicitó declarar su inexequibilidad. Precisó que, si bien, contra la decisión de la administración resulta posible acudir ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo, se impide agotar los recursos ordinarios ante la misma administración que, según lo indicado por la Corte Constitucional en la sentencia C-034 de 2014, hacen parte de las garantías mínimas derivadas del debido proceso. 3.3. Lucy Cruz de Quiñones 60. De una parte, en relación con el apartado que se demanda del inciso 1° del artículo 16, la interviniente indicó que la expresión debe ser declarada exequible. Señaló que la falta de reiteración del procedimiento administrativo aplicable no puede calificarse como una omisión del legislador. En el Estatuto Tributario y en la Ley 1437 de 2011 se regulan una serie de normas aplicables para conocer las razones “objetivas”, la motivación y las pruebas, “de manera que la producción jurídica no debería duplicarse o repetirse constantemente cada vez que se disponga un acto como el de recalificación o reclasificación, porque ya existe uno universal aplicable”[69]. 61. De otra parte, en relación con el apartado que se demanda del inciso final del artículo 16, la interviniente indicó que la disposición debía ser declarada inexequible. La decisión de reclasificación debe poder impugnarse, “al igual que cualquier otro acto administrativo que cause estado”[70]. Para la interviniente, se trata de “una norma tan autoritaria que obliga a cumplir el acto administrativo con una ejecutoria anticipada, mientras se resuelve una demanda contenciosa que tarda varios periodos impositivos”[71]. 3.4. Universidad Libre, Facultad de Derecho de Bogotá 62. Solicitó la declaratoria de inexequibilidad de los apartados normativos demandados del artículo 16. De una parte, precisó que los actos de trámite –previos a la decisión final– garantizan el debido proceso, pero, en este caso, la disposición omite mencionar este procedimiento previo. De otra parte, consideró que era contrario a los derechos fundamentales al debido proceso y a la defensa y contradicción impedir agotar los recursos administrativos contra la decisión de reclasificación. 3.5. Concepto del Procurador General de la Nación 63. Solicitó declarar la exequibilidad de las disposiciones demandadas. Sobre el aparte del inciso 1° del artículo 16, señaló que el legislador tiene facultades discrecionales para configurar los procedimi...