Sentencia C-540 de 2023

C-540-23 TEMAS-SUBTEMAS Sentencia C-540/23 IMPUESTO UNIFICADO BAJO EL REGIMEN SIMPLE DE TRIBUTACION-Trato diferenciado injustificado entre distintos grupos que ejercen profesiones liberales Los grupos 4 y 5 de contribuyentes del RST no son comparables. Esto, por cuanto las personas naturales y jurídicas que forman parte de cada grupo y ejercen profesiones liberales son, dentro de su respectivo grupo, manifiestamente disimiles y no comparten la misma estructura de costos, de manera que puedan ser asimiladas entre sí para la construcción de las condiciones en las que podrían acceder al RST, a pesar de que todas ellas ejercen profesiones igualmente valiosas para la sociedad. Así las cosas, las reglas consagradas en las normas acusadas, en cuanto introducen deferencias de trato entre los grupos 4 y 5, con fundamento en la supuesta diferencia en estructura de costos, resultan arbitrarias y caprichosas, pues no distinguen dentro de cada grupo las enormes diferencias que al interior del mismo se presentan en esta materia. De conformidad con las normas demandadas, el límite de ingresos para optar por el RST y las tarifas aplicables son más exigentes para el grupo 5, en comparación con el grupo 4, sin que los contribuyentes de cada uno de estos grupos sean comparables entre sí, ni que las diferencias de trato se justifiquen respecto de todos los sujetos que integran estos dos grupos. UNIDAD NORMATIVA Y PROPOSICION JURIDICA INCOMPLETA-Diferencias El fenómeno jurídico de la proposición jurídica incompleta se diferencia de la falta de unidad normativa, pues esta última ocurre cuando la expresión o norma cuya constitucionalidad se cuestiona tiene un sentido regulador propio, pero requiere del estudio de un conjunto de normas más amplio. En palabras de la Corte: “€œ[...] la diferencia específica entre uno y otro fenómeno jurídico radica en que en la proposición jurídica incompleta la expresión acusada carece de sentido regulador propio y autónomo aisladamente considerada. En cambio, cuando hay falta de unidad normativa, la expresión acusada sí tiene un sentido regulador propio y autónomo aisladamente considerada, pero su estudio presupone el análisis de un conjunto normativo más amplio”€ INTEGRACION DE UNIDAD NORMATIVA-Configuración PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Fundamento en juicio de igualdad PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Criterios de equidad horizontal y vertical PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Manifestación del derecho a la igualdad en el campo impositivo RÉGIMEN SIMPLE DE TRIBUTACIÓN-Contenido IMPUESTO UNIFICADO BAJO EL REGIMEN SIMPLE DE TRIBUTACION-Objetivo RÉGIMEN SIMPLE DE TRIBUTACIÓN-Integración del impuesto Los impuestos que integran el impuesto unificado bajo el RST son los siguientes: (i) impuesto sobre la renta; (ii) impuesto nacional al consumo -impoconsumo-, cuando se desarrollen servicios de expendio de comidas y bebidas, y (iii) impuesto de industria y comercio -ICA-. RÉGIMEN SIMPLE DE TRIBUTACIÓN-Obligaciones y beneficios del contribuyente REVIVISCENCIA DE NORMAS DEROGADAS-Sujeta a condiciones de procedencia EXHORTO-Congreso de la República REPÚBLICA DE COLOMBIA CORTE CONSTITUCIONAL SENTENCIA C-540 DE 2023 Referencia: Expedientes D-15211 AC Demanda de inconstitucionalidad contra los artículos 42 y 44 (parciales) de la Ley 2277 de 2022, “[p]or medio de la cual se adopta una reforma tributaria para la igualdad y la justicia social y se dictan otras disposiciones”. Demandantes: Juan Pablo Suárez Figueroa, Karen Lorena Mora Niño, Jorge Emilio Rhenals Montes (D-15211) y Wendi Melania Cortés González (D-15217). Magistradas sustanciadoras: PAOLA ANDREA MENESES MOSQUERA CRISTINA PARDO SCHLESINGER Bogotá, D. C., cinco (5) de diciembre de dos mil veintitrés (2023) La Sala Plena de la Corte Constitucional, en cumplimiento de sus atribuciones constitucionales, en especial de la prevista por el artículo 241.4 de la Constitución Política, profiere la siguiente SENTENCIA I. ANTECEDENTES 1. Los días 7 y 9 de marzo de 2023, Juan Pablo Suárez Figueroa, Karen Lorena Mora Niño y Jorge Emilio Rhenals Montes (D-15211) y Wendi Melania Cortés González (D-15217) presentaron demandas de acción pública de inconstitucionalidad contra los artículos 42 y 44 (parciales) de la Ley 2277 de 2022, “[p]or medio de la cual se adopta una reforma tributaria para la igualdad y la justicia social y se dictan otras disposiciones”[1]. 2. Mediante auto de 5 de mayo de 2023, la magistrada sustanciadora inadmitió las demandas D-15211 y D-15217. Esto, por cuanto los demandantes no habían cumplido los requisitos de claridad, certeza, especificidad, pertinencia y suficiencia, ni las exigencias argumentativas específicas para estructurar cargos por vulneración del derecho a la igualdad. Dicho auto se notificó por medio del estado número 73, fijado el 9 de mayo de 2023, y su término de ejecutoria transcurrió entre los días 10, 11 y 12 de mayo de 2023[2]. 3. El 12 de mayo de 2023, los demandantes del exp. D-15211 presentaron escrito para corregir la demanda. Por su parte, el 15 de mayo de 2023, la demandante del exp. D-15217 presentó escrito para corregir la demanda. 4. Con auto del 29 de mayo de 2023, la magistrada sustanciadora decidió: (i) admitir la demanda D-15211, por la presunta vulneración de los principios de igualdad y equidad horizontal, consagrados en los artículos 13, 95.9 y 363 de la Constitución; (ii) rechazar la demanda D- 15211 en relación con los cargos por la presunta vulneración de los artículos 26 y 83 Superiores y el principio de progresividad tributaria; (iii) rechazar la demanda D-15217, por no haberse subsanado de forma oportuna; (iv) correr traslado a la Procuradora General de la Nación; (v) fijar en lista el proceso; (vi) comunicar el inicio del proceso al Presidente de la República, al Presidente del Congreso y a los ministros de Justicia y del Derecho, del Interior y de Hacienda y Crédito Público, y (vii) invitar a participar en este proceso al Ministerio de Hacienda y Crédito Público, a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, a la Federación Colombiana de Municipios, a la Asociación Colombiana de Ciudades Capitales, a la Asociación Nacional de Empresarios, a la Federación Colombiana de Trabajadores de la Educación, al Colegio Médico Colombiano, a la Federación Médica Colombiana, al Instituto Colombiano de Derecho Tributario, a la Corporación Excelencia en la Justicia, a la Academia Colombiana de Jurisprudencia y a las facultades de derecho de las universidades Nacional de Colombia, del Rosario, Externado de Colombia, Pontificia Javeriana, los Andes, del Norte, Pontificia Bolivariana (sede Medellín) y de Antioquia, conforme a lo dispuesto por el artículo 13 del Decreto 2067 de 1991. 5. En sesión del 21 de noviembre de 2023, la Sala Plena de la Corte Constitucional aprobó que la sustanciación de la decisión del expediente D-15211 estaría a cargo de las magistradas Paola Andrea Meneses Mosquera y Cristina Pardo Schlesinger. 6. Cumplidos los trámites constitucionales y legales propios de los procesos de constitucionalidad, la Sala Plena de la Corte Constitucional decide la demanda de la referencia. 1. Normas demandadas 7. A continuación, se transcriben y resaltan las disposiciones demandadas, conforme a su publicación en el Diario Oficial 52.247 del 13 de diciembre de 2022: LEY 2277 DE 2022 (diciembre 13) por medio de la cual se adopta una reforma tributaria para la igualdad y la justicia social y se dictan otras disposiciones. EL CONGRESO DE COLOMBIA DECRETA: […] ARTÍCULO 42. Adiciónese un inciso al numeral 2 y modifíquese el numeral 6 del Artículo 905 del Estatuto Tributario, así: Las personas que presten servicios profesionales de consultoría y científicos en los que predomine el factor intelectual sobre el material incluidos los servicios de profesiones liberales, sólo podrán ser sujetos pasivos del impuesto unificado bajo el régimen simple de tributación - SIMPLE si por estos conceptos hubieren obtenido ingresos brutos, ordinarios o extraordinarios inferiores a doce mil (12.000) UVT en el año gravable anterior. 6. La persona natural o jurídica debe contar con la inscripción respectiva en el Registro Único Tributario (RUT) y con todos los mecanismos electrónicos de cumplimiento, firma electrónica y factura electrónica o documentos equivalentes electrónicos. […] ARTÍCULO 44. Modifíquese el inciso 1 y el parágrafo 4 del Artículo 908 del Estatuto Tributario, los cuales quedarán así: Artículo 908. Tarifa. La tarifa del impuesto unificado bajo el régimen simple de Tributación –SIMPLE depende de los ingresos brutos anuales y de la actividad empresarial así: […] 5. Servicios profesionales de consultoría y científicos en los que predomine el factor intelectual sobre el material, incluidos los servicios de profesiones liberales: Ingresos brutos anuales Tarifa SIMPLE consolidada Igual o superior (UVT) Inferior (UVT) 0 6.000 7,3% 6.000 12.000 8,3% […] PARÁGRAFO 4o. Los contribuyentes del impuesto unificado bajo el régimen simple de tributación - SIMPLE, están obligados a pagar de forma bimestral un anticipo a título de este impuesto, a través de los recibos de pago electrónico del régimen SIMPLE, el cual debe incluir la información sobre los ingresos que corresponde a cada municipio o distrito. La base del anticipo depende de los ingresos brutos bimestrales y de la actividad desarrollada, así. […] 5. Servicios profesionales, de consultoría y científicos en los que predomine el factor intelectual sobre el material, incluidos los servicios de profesiones liberales: Ingresos brutos bimestrales Tarifa SIMPLE consolidada (bimestral) Igual o superior (UVT) Inferior (UVT) 0 1.000 7,3% 1.000 2.000 8,3% 2. Cargo de inconstitucionalidad 8. Los demandantes en el exp. D-15211 formularon por separado los siguientes cargos de inconstitucionalidad en contra de los artículos 42 (parcial) y 44 (parcial) de la Ley 2277 de 2022: (i) por la presunta vulneración del derecho a la igualdad (art. 13 de la C.P.) y (ii) por la posible violación del principio de equidad horizontal en materia tributaria (arts. 95.9 y 363 de la C.P.). No obstante, la magistrada sustanciadora admitió dichos cargos como un “único cargo formulado en contra de los artículos 42 y 44 (parciales) de la Ley 2277 de 2022”, toda vez que la argumentación de aquellos “es sustancialmente idéntica”[3]. De este modo, la Sala se pronunciará en relación con un único cargo de inconstitucionalidad, por la presunta vulneración de los principios de igualdad y de equidad horizontal tributaria, previstos por los artículos 13, 95.9 y 363 de la Constitución Política. 9. Los actores cuestionan que las expresiones demandadas de los artículos 42 y 44 de la Ley 2277 de 2022 generan un trato desigual e injustificado entre quienes desarrollan profesiones liberales, en cuanto a su carga tributaria. En particular, identificaron como sujetos comparables, los siguientes: (a) personas que “desarrollan profesiones liberales enfocadas a servicios de educación, atención en salud humana y de asistencia social”, quienes, de conformidad con el numeral 4º del artículo 44 ib, “podrán obtener ingresos de hasta 100.000 UVT […] y aun así permanecer en el [Régimen Simple de Tributación]”. Y (b) personas que “también desarrollan profesiones liberales […] con un enfoque de actividades científicas y técnicas en las que predomina el factor intelectual sobre el material”, quienes, de conformidad con el numeral 5º del artículo 44 ib, de generar “ingresos superiores a 12.000 UVT […], quedarán excluidas del [Régimen Simple de Tributación] por el solo hecho de ejercer una actividad en la que prima el factor intelectual, el conocimiento y la técnica”[4]. 10. En criterio de los actores, “[e]n vista de que las profesiones liberales en las que predomina el factor intelectual sobre el material […] ostenta[n] una igualdad en su capacidad contributiva, la carga tributaria a asumir debe ser igualmente aplicable a los profesionales liberales que presten servicios de educación, atención de la salud humana y de asistencia social, previstos en el grupo 4”[5]. Agregaron que “resultaría pertinente que dichas medidas se aplicasen de manera uniforme a todas las profesiones liberales, sin necesidad de separarlas en distintos grupos, puesto que la similitud en la actividad empresarial es el criterio que prima en este caso”[6]. Para los demandantes no existe justificación constitucional para un tratamiento diferente. Explicaron que la iniciativa legislativa, inicialmente, “tuvo razones constitucionales para fortalecer y ampliar el alcance del régimen simple de tributación”[7]. Sin embargo, a su juicio, esta finalidad legítima “no podía ser alcanzada con la asignación de cargas tributarias desiguales y desproporcionadas”[8]. 11. Alegaron que, de conformidad con el principio de equidad horizontal, “las profesiones liberales deben tributar en el Régimen Simple de Tributación al mismo nivel, ya que la capacidad de pago depende de la actividad empresarial y no pueden existir diferencias en las tarifas aplicables y el tope de ingresos dentro de este grupo”. En otras palabras, “este principio implica que todas las profesiones liberales deberían tributar al mismo nivel bajo el Régimen Simple de Tributación, ya que la capacidad de pago está determinada por la actividad empresarial y por tanto, no es posible establecer diferencias en las tarifas aplicables ni en el tope de ingresos dentro de este grupo (profesiones liberales)” [9]. 12. En concreto, los actores solicitaron “[q]ue se declare INEXEQUIBLE el primer inciso del artículo 42, el numeral 5 del artículo 44 y el numeral 5 del parágrafo 4 del artículo 44 de la Ley 2277 de 2022”. Precisaron que, como consecuencia, “los servicios profesionales, de consultoría y científicos en los que predomine el factor intelectual sobre el material, incluidos los servicios de profesiones liberales, quedan sujetos a los mismos límites de ingreso y permanencia en el régimen simple de tributación de los demás contribuyentes, así como sujetos a las tarifas progresivas vigentes antes de la entrada en vigencia de la Ley 2277 de 2022”. Subsidiariamente, pidieron que se “declare CONDICIONALMENTE EXEQUIBLE el primer inciso del artículo 42 de la ley 2277 de 2022, ordenando la aplicación de un régimen transitorio en el que los ingresos del año 2022, no se vean limitados a 12.000 UVT, sino a los 100.000 UVT del régimen anterior […]”[10]. 3. Intervenciones 13. Dentro del término otorgado por la magistrada sustanciadora para intervenir en el presente proceso de constitucionalidad[11], se recibieron las siguientes intervenciones, cuyo resumen se presenta de forma agrupada según la petición concreta del interviniente: Intervenciones en las que solicita la inexequibilidad de las disposiciones demandadas Federación Colombiana de Municipios[12]. Tras citar algunos de los argumentos de la demanda, expresó que los actores lograron “demostrar que en el aparte normativo objeto de demanda anida discriminación, y por ello prohíja la solicitud de que se declare la inexequibilidad del mismo”[13]. Wendi Melania Cortés González[14]. La interviniente apoyó la solicitud de inexequibilidad de las normas demandadas. En cuanto a los cargos admitidos, la ciudadana señaló lo siguiente. En relación con la posible vulneración del derecho a la igualdad, señaló como sujetos comparables, de un lado, “las personas, naturales y jurídicas, que presten servicios profesionales, de consultoría y científicos en los que predomine el factor intelectual sobre el material, incluidos los servicios de profesiones liberales” y, de otro lado, “todo el resto de personas, naturales y jurídicas que pueden optar por pertenecer al régimen simple y que se dedican a cualquier otra actividad distinta de la prestación de servicios profesionales, de consultoría y científicos en los que predomine el factor intelectual sobre el materia, incluidos los servicios de profesiones liberales”. Para la interviniente “una diferencia entre el tope de ingresos brutos de 60.000 UVT […] se traduce en un trato altamente desigual”. Acotó que el trato desigual no puede sustentarse en que los afectados con una tarifa más exigente “tienen una mayor capacidad contributiva”, ya que ello “no está probado ni está basado en estudios serios que así lo evidencien”. En gracia de discusión, “debe tener[se] en cuenta que este tipo de actividades son las que tributan con la tarifa más alta en el régimen simple”. Por ende, las disposiciones cuestionadas son arbitrarias e inequitativas. Precisó que el régimen contributivo “está dirigido a la generalidad de los contribuyentes y prácticamente a todas las actividades económicas”, razón por la cual “establecer un tope máximo de ingresos brutos en UVT para un solo tipo de actividades económicas comporta un claro tratamiento desigual que no encuentra justificación constitucional”, máxime cuando actividades en las que predomina el factor intelectual quedaron sometidas a tarifas más benéficas (p. ej. sector salud y educación). Frente a la presunta vulneración del principio de equidad, alegó que la diferenciación conduce a que unos sujetos “tributen de una forma discriminada, no pudiendo optar por el impuesto unificado bajo el régimen simple en las mismas condiciones y requisitos que el resto de los contribuyentes”[15]. Asociación Colombiana de Ciudades Capitales –Asocapitales[16]–. Argumentó que “el tratamiento diferencial plasmado no es el adecuado para lograr los fines perseguidos por el legislador”, ya que “no impide que los contribuyentes con mayor capacidad económica se beneficien injustificadamente del régimen simple”[17]. Agregó que “no existen motivos que justifiquen la razonabilidad de la diferencia del tributario […]”. Explicó que en el trámite de la Ley 1943 de 2018 se contempló el beneficio del régimen simple de tributación para varios contribuyentes (minimercados, mecánicos, microindustria, etc.), “dado que compartían unas similitudes relevantes: los niveles de informalidad y los altos costos que debían asumir para su formalización”. Para Asocapitales “[d]icha situación no ha tenido una modificación diferencial para los sujetos pasivos que pueden tributar en el régimen simple, razón por la cual no es claro el motivo por el cual se plantea un tratamiento diferente”. En otras palabras, no debe darse un trato diferencial, “debido a que la motivación del legislador era la capacidad económica y no la actividad económica”. Por lo demás, ilustró acerca del “impacto positivo de la medida en la recaudación de impuestos”, lo cual “permite concluir que es necesario su fortalecimiento para la efectiva formalización tributaria”[18]. Clínica Jurídica de la Escuela de Derecho y Ciencias Políticas de la Universidad Pontificia Bolivariana (UPB Medellín)[19]. Esta clínica solicitó declarar inexequibles las normas demandadas, por violación del artículo 13 superior, toda vez que carecen de “objetividad y, por ende, [son] caprichosa[s]”. En su criterio, las personas que forman parte de los grupos comparables “encajan en lo que se conoce jurídicamente como una profesión liberal”, de conformidad con el artículo 25 del Decreto 3050 de 1997. En tal sentido, la diferenciación entre dichas personas no se fundamenta en razones objetivas, ya que “[n]o es notorio ni tampoco demostrado por el legislador que un contador tenga más capacidad contributiva que un médico, por ejemplo”. Para la interviniente, la declaratoria de inexequibilidad debe ser “con efectos retroactivos o ex tunc”. Por lo demás, consideró que las disposiciones demandadas conforman una unidad normativa con el num. 4 del artículo 44 y el num. 4 del parágrafo 4 del mismo artículo, ya que estas se refieren al régimen de tributación de uno de los grupos comparables[20]. Intervenciones en las que solicita la exequibilidad de las disposiciones demandadas Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacional –DIAN[21]–. Argumentó que las disposiciones demandadas son exequibles, por las siguientes tres razones. Primero, dado que a través de estas se pretende “mantener y avanzar en la cobertura de salud, educación y asistencia social para sanar el tejido social deteriorado”, para lo cual es “necesario incluir una tarifa de equilibrio y límite respecto de los ingresos en el impuesto unificado bajo el régimen simple de tributación para las actividades de educación y salud y demás prestadas en ejercicio de profesiones liberales”. Con lo anterior se podría “impulsar la formalización y la simplificación en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, lo cual generaría recursos adicionales significativos y necesarios a mediano plazo para financiar un mayor gasto social”. Segundo, el amplio margen de libertad de configuración legislativa permite “establecer tarifas diferentes como una medida que buscar [sic] sanar un tejido social quebrantado permitiendo un equilibrio frente al impuesto unificado para las actividades de educación y salud, y las actividades profesionales que se ubican en un mismo grupo”. De igual forma, la libertad de configuración permite establecer tarifas diferentes en el Régimen Simple de Tributación, siendo “más altas a quienes prestan servicios en ciertas profesiones liberales y beneficiando más a otras que socialmente le aportan un mayor beneficio al país”. Tercero, si bien las normas demandadas “contemplan un trato diferencial de los sujetos pasivos del RST”, este “se encuentra debidamente justificado” y, por ende, no vulneran el derecho a la igualdad, ni el principio de equidad tributaria horizontal. Para la DIAN, ello es así, habida cuenta de que “los sujetos que desarrollan actividades de educación, de atención de la salud humana y de asistencia social son sectores que el legislador quiso privilegiar por el rol que cumplen dentro de la sociedad”[22]. De esta manera, con las normas no solo se garantiza “que todos tributen, sino que, incentiva a quienes en la sociedad aportan con servicios sensibles a mejorar la sociedad”. Por lo demás, señaló que las tarifas diferenciales suponen una medida idónea a efectos de “alcanzar la justicia tributaria, donde el sistema debe ser progresivo frente a este grupo de profesionales que aportan servicios relacionados con derechos fundamentales […] como son la salud, la educación y la asistencia social”[23]. Ministerio de Hacienda y Crédito Público[24]. Para defender la constitucionalidad de las normas, el apoderado del ministerio, de un lado, se refirió al propósito general de la reforma tributaria y, de otro lado, expuso sus argumentos de oposición contra el cargo de inconstitucionalidad. Frente a lo primero, explicó la finalidad que persigue la reforma en consonancia con “el mandato democrático que el Presidente recibió, con el fin de disminuir los índices de pobreza y desigualdad”. En cuanto a las modificaciones al Régimen Simple de Tributación, precisó que “se encontró que existían disparidades entre las actividades de educación y salud […] y las actividades profesionales, científicas y técnica”. Afirmó que “se advirtió que los sujetos que desarrollan unas y otras actividades cuentan con una capacidad disímil de percepción de ingresos, siendo menores aquellos provenientes de las actividades profesionales, lo que, una vez analizada la magnitud de esta discrepancia en la percepción de ingresos brutos, motivó la reducción en su límite máximo de ingresos para acceder al régimen”. Además, “se observó que las actividades del numeral 5 cuentan con una estructura de costo que difiere de los contribuyentes de los demás grupos”, en particular, estos “cuentan con costos promedio manifiestamente inferiores a los otros grupos”. En relación con lo segundo, expuso que el Régimen Simple de Tributación es “un sistema voluntario y alternativo al que personas naturales y jurídicas pueden acceder para formalizarse y cumplir de una manera más sencilla sus obligaciones tributarias”. Es decir, que no es “un sistema de determinación directa del impuesto”, lo cual supone que el estudio de “las condiciones para acceder y permanecer en el sistema” no deben ser “abordados con los mismos parámetros que se aplican para evaluar la aplicación de un impuesto en su versión ordinaria”. También afirmó que “la aplicación del juicio integrado de igualdad permite concluir que en el caso no existe una afectación prima facie al principio igualdad, pues los sujetos y situaciones no son comparables desde la perspectiva fáctica y jurídica”. A juicio del ministerio, los sujetos que son comparados por los demandantes en realidad realizan “actividades de distinta naturaleza que, como tal, pueden recibir un tratamiento tributario diferente por parte del legislador”. En efecto, en primer lugar, afirmó que “[e]n relación con los niveles de ingresos de las actividades profesionales del numeral 5º del artículo 908 del ET […] en promedio son significativamente inferiores a los de otros sectores económicos”, por lo que de no haber hecho el ajuste, “se generaría que contribuyentes con un promedio considerablemente menor de ingresos brutos […] accedieran al régimen simple en comparación con contribuyentes con ingresos promedios más altos”[25]. En segundo lugar, indicó que “las actividades profesionales del numeral 5º cuentan con una estructura de costos que difiere de los contribuyentes de los demás grupos”[26]. Para el ministerio, “la estructura de costos resulta relevante en el análisis de las tarifas del régimen SIMPLE, en la medida que, al ser un régimen que considera los ingresos brutos y no una depuración de todos los factores que aminoran la base gravable, se hace necesario buscar alternativas para que la tributación de los contribuyentes se adecue a su realidad económica”. Por lo demás, pese a reconocer que al no haber una vulneración prima facie a la igualdad –lo cual hace innecesario continuar con el escrutinio– reforzó que “las normas acusadas (i) persiguen finalidades que no están constitucionalmente prohibidas; y (ii) son idóneas y adecuadas para la consecución de las finalidades que persigue”[27]. Secretaria Jurídica (e) de la Presidencia de la República[28]. El texto de esta intervención es prácticamente el mismo que presentó la DIAN. Por ello, la Sala se remite al resumen relativo a la participación de esta última entidad. Harold Sua Montaña[29]. En relación con la constitucionalidad de las disposiciones cuestionadas afirmó que estas son exequibles, ya que, de conformidad con su trámite legislativo, es “razonable la diferencia de ingresos” entre los sujetos comparables. 4. Concepto de la Procuradora General de la Nación 14. La representante del Ministerio Público solicitó que las normas demandadas se declaren exequibles. En su criterio, estas son consecuencia de “una manifestación legítima de la libertad de configuración del legislador en materia fiscal que, en relación con el trato diferencial cuestionado, supera el test leve de razonabilidad”. Para la señora Procuradora “los preceptos demandados tienen una finalidad legítima, ya que buscan optimizar el mandato superior de eficiencia tributaria”. Así, están orientados “a racionalizar la aplicación del régimen tributario SIMPLE a efectos de que pueda concentrarse en su propósito inicial [de] facilitar que las micro y pequeñas empresas abandonen la informalidad y, en consecuencia, se disminuya la evasión fiscal”. Por ende, con estas se actualizaron “las condiciones de aplicación del referido régimen para que las personas que ya hacen parte del mercado formal y ‘tienen capacidad económica, contribuyan adecuadamente’ mediante el modelo fiscal ordinario y, por consiguiente, ‘no se beneficien injustificadamente del régimen SIMPLE”. 15. Ilustró que el umbral de 100.000 UVT permitía que algunas personas “que reciben altos ingresos y tienen bajos costos de actividad, accedieran al sistema especial de tributación, a pesar de que no son la tipología de individuos para el cual fue diseñado el modelo SIMPLE”. Por ende, argumentó que “no es arbitrario el trato fiscal diferencial que establecen las normas acusadas”; sino que está justificado “en la consecución de una finalidad legítima (optimización del mandato de eficacia tributaria), la cual se realiza a través de una medida idónea (ajustes diferenciales del umbral y las tarifas del impuesto SIMPLE)”[30]. II. CONSIDERACIONES 1. Competencia 16. La Corte Constitucional es competente para conocer de la demanda de la referencia, en virtud de lo dispuesto por el numeral 4º del artículo 241 de la Constitución Política. 2. Cuestión previa. Integración de la unidad normativa. Reiteración jurisprudencial[31]. 17. Le corresponde al ciudadano demandante identificar el objeto que demanda de forma precisa para que se adelante el estudio de constitucionalidad. Sin embargo, puede presentarse el caso en el que se atacan apartes de normas que suponen una proposición jurídica incompleta o una falta de unidad normativa. 18. En ese sentido, el artículo 6º del Decreto 2067 de 1991 establece, por una parte, la carga del ciudadano de incluir e identificar todas las normas y presupuestos jurídicos que considera inconstitucionales acorde con el cargo que formula; y, por otra parte, la facultad del juez constitucional de integrar la unidad normativa[32]. Esta disposición faculta a la Corte pronunciarse sobre aquellas normas que a su juicio conforman la unidad normativa con el precepto acusado cuando el demandante no lo ha hecho en el escrito de la demanda[33]. 19. Según la jurisprudencia constitucional la proposición jurídica incompleta se configura cuando el demandante no acusa una norma autónoma, sino que ataca un aparte que carece de sentido regulador propio lo cual no permite estudiar su constitucionalidad[34]. Este evento lleva a declarar, la inhibición de la Sala Plena para conocer de fondo la demanda[35]. No obstante, la Corte ha integrado de oficio la unidad normativa de las demandas que se dirigen contra apartes normativos que no cuentan con un sentido regulador propio y autónomo[36]. 20. El fenómeno jurídico de la proposición jurídica incompleta se diferencia de la falta de unidad normativa, pues esta última ocurre cuando la expresión o norma cuya constitucionalidad se cuestiona tiene un sentido regulador propio, pero requiere del estudio de un conjunto de normas más amplio. En palabras de la Corte: “[…] la diferencia específica entre uno y otro fenómeno jurídico radica en que en la proposición jurídica incompleta la expresión acusada carece de sentido regulador propio y autónomo aisladamente considerada. En cambio, cuando hay falta de unidad normativa, la expresión acusada sí tiene un sentido regulador propio y autónomo aisladamente considerada, pero su estudio presupone el análisis de un conjunto normativo más amplio”[37]. 21. La Corte ha precisado que la noción de “unidad normativa” tiene un contenido propio y uno lato o amplio. El primero hace referencia a la hipótesis según la cual la norma acusada se encuentra reproducida en iguales términos en otros textos legales que no fueron demandados, y por tanto la declaratoria de inconstitucionalidad de las normas que se estudian podría resultar inocua si no se analizan las normas con el mismo contenido regulador. El segundo, el sentido amplio de la unidad normativa, sucede cuando “no es posible pronunciarse respecto de una norma expresamente demandada, sin referirse también a la constitucionalidad de otras disposiciones con las cuales se encuentra íntimamente relacionada”[38]. 22. La jurisprudencia ha establecido que la potestad de la Corte de adelantar la integración normativa, es decir, de forma oficiosa, procede de manera excepcional, en razón de la naturaleza rogada de la acción de inconstitucionalidad y a su carácter participativo y democrático, pues los intervinientes no tendrían la posibilidad de pronunciarse sobre las normas o disposiciones integradas por el tribunal constitucional[39]. En el mismo sentido, los límites impuestos a la Corte Constitucional por el artículo 241 de la Constitución implican que esta Corporación no podrá realizar la integración oficiosa de la unidad normativa cuando los cargos de la demanda sean ineptos, incluso a pesar de que con posterioridad a la demanda los intervinientes presenten argumentos ciertos, específicos, pertinentes y suficientes que, de haberse planteado en la demanda, configurarían cargos de constitucionalidad idóneos[40]. 23. Al mismo tiempo, esta Corporación ha sostenido que la integración normativa “desarrolla importantes mandatos constitucionales como la economía procesal y la seguridad jurídica, a través de la eficacia del control abstracto de constitucionalidad, y la efectividad de sus principios, derechos y deberes, al garantizar la coherencia del ordenamiento”[41]. Por lo anterior, la Corte Constitucional ha integrado la unidad normativa cuando ha encontrado que existe una relación inescindible entre las normas o proposiciones demandadas y otros textos que no han sido atacados por el actor. En efecto, la jurisprudencia ha recogido tres hipótesis en las que procede la integración oficiosa: (i) cuando un ciudadano demanda una disposición que, individualmente, no tiene un contenido deóntico claro o unívoco, de manera que, para entenderla y aplicarla, resulta absolutamente imprescindible integrar su contenido normativo con el de otra disposición que no fue acusada; (ii) en aquellos casos en los cuales la disposición cuestionada se encuentra reproducida en otras normas del ordenamiento que no fueron demandadas, con el propósito de evitar que un fallo de inexequibilidad resulte inocuo; (iii) cuando la norma demandada se encuentra intrínsecamente relacionada con otra disposición que, a primera vista, presenta serias dudas de constitucionalidad[42]. 24. Específicamente, sobre la tercera hipótesis de procedencia de la integración de la unidad normativa, la jurisprudencia ha sostenido que “esta causal se refiere a casos en los cuales las normas tienen un sentido regulador y autónomo, pero resulta imposible estudiar la constitucionalidad de una norma sin analizar las otras disposiciones, pues de lo contrario se produciría un fallo inocuo”[43]. 25. Con fundamento en estas reglas jurisprudenciales, la Sala Plena considera que es necesaria una integración de la unidad normativa con el grupo 4 del inciso y del parágrafo cuarto del artículo 44 de la Ley 2277 de 2022 toda vez que las normas demandadas por los ciudadanos están intrínsecamente relacionadas con las actividades económicas que quedaron contempladas en aquel grupo. Prima facie, la separación entre estas actividades se sustentó en un criterio de comparación sobre el que se sospecha su inconstitucionalidad; y como consecuencia de ello, los apartes de la norma que se integran, pueden también estar viciados del desconocimiento del principio de igualdad. Lo anterior, en virtud de que los ciudadanos plantearon el reproche desde un trato desigual entre los servicios profesionales de consultoría y científicos en los que predomine el factor intelectual sobre el material incluidos los servicios de profesiones liberales, y las actividades de educación, atención de la salud humana y de asistencia social[44]. 26. En efecto, la separación realizada por el legislador en la reforma tributaria excluyó del grupo 5 (profesiones liberales) a las de salud y educación e impuso a cada grupo un tope de acceso al RST y unas tarifas diferentes, a pesar de tener similar naturaleza económica. Así, solo analizándose de forma conjunta permite definir si existe o no una justificación suficiente, tal como lo plantean los términos de la demanda. 3. Delimitación del caso y metodología de la decisión 27. Los ciudadanos Juan Pablo Suárez Figueroa, Karen Lorena Mora Niño y Jorge Emilio Rhenals Montes presentaron demanda de acción pública de inconstitucionalidad contra los artículos 42 y 44 (parciales) de la Ley 2277 de 2022[45], que modificaron los artículos 905 y 908 del Estatuto Tributario (en adelante, ET)[46], respectivamente. En concreto, formularon cargos de inconstitucionalidad contra los acápites normativos que regulan las condiciones para que las personas que prestan servicios profesionales de consultoría y científicos, en los que predomine el factor intelectual sobre el material, incluidos los servicios de profesiones liberales, puedan acceder al Régimen Simple de Tributación (en adelante, SIMPLE o RST). 28. El reparo de los demandantes consiste en que a las referidas personas se les restringió el acceso al régimen simple de tributación al disminuir el tope de ingresos brutos y se les impusieron unas condiciones más exigentes en cuanto a la tarifa del RST[47], en comparación con las condiciones de tarifa y tope establecidas para quienes prestan servicios de educación o desarrollan actividades de atención de la salud humana y de asistencia social[48]. Lo anterior, a pesar de que tanto quienes prestan servicios profesionales de consultoría y científicos en los que predomine el factor intelectual sobre el material, incluidos los servicios de profesiones liberales, como quienes prestan servicios de educación o desarrollan actividades de atención de la salud humana y de asistencia social, son personas que ejercen profesiones liberales y, en consecuencia, tienen la misma capacidad contributiva. En suma, para los actores “todas las profesiones liberales deberían tributar al mismo nivel bajo el Régimen Simple de Tributación, ya que la capacidad de pago está determinada por la actividad empresarial”[49]. Con base en lo anterior, alegan que se vulneran el derecho a la igualdad (art. 13 C.P.) y el principio de equidad horizontal en materia tributaria (arts. 95.9 y 363 de la C.P.). 29. Previa integración normativa del numeral 4º del artículo 44 de la Ley 2277 de 2022 y del numeral 4º del parágrafo 4º de la misma norma, le corresponde a la Sala Plena de la Corte Constitucional resolver el siguiente problema jurídico: ¿vulneran el derecho a la igualdad (art. 13 C.P.) y el principio de equidad horizontal en materia tributaria (arts. 95.9 y 363 C.P.) la tarifa y el tope de ingresos establecidos en el Régimen Simple de Tributación para las personas que prestan servicios profesionales de consultoría y científicos en los que predomine el factor intelectual sobre el material, incluidos los servicios de profesiones liberales, al ser dicha tarifa y tope más exigentes en comparación con los previstos para quienes prestan servicios de educación y se dedican a actividades de atención de la salud humana y de asistencia social? 30. Para dar respuesta al anterior problema jurídico, la Sala seguirá el siguiente orden metodológico: (i) reiterará la jurisprudencia referida al principio de equidad horizontal en materia tributaria como manifestación del principio de igualdad en el campo impositivo (II. 3 infra); (ii) hará referencia a las características del Régimen Simple de Tributación (II. 4 infra); (iii) estudiará la reforma efectuada por la Ley 2277 de 2022 a las normas relacionadas con los sujetos pasivos y la tarifa del Régimen Simple de Tributación, en particular, para las personas que prestan servicios profesionales de consultoría y científicos en los que predomine el factor intelectual sobre el material, incluidos los servicios de profesiones liberales y para quienes prestan servicios de educación y se dedican a actividades de atención de la salud humana y de asistencia social (II. 5 infra), y, por último, (vi) resolverá el cargo de inconstitucionalidad formulado (II. 6 infra). 4. El principio de equidad horizontal en materia tributaria como manifestación del principio de igualdad en el campo impositivo. Reiteración de jurisprudencia. 31. El principio y derecho a la igualdad. El artículo 13 de la Constitución Política reconoce el principio de igualdad y, particularmente, su inciso 1º dispone que todas las personas “recibirán la misma protección y trato de las autoridades y gozarán de los mismos derechos, libertades y oportunidades”. Igualmente, prohíbe la discriminación “por razones de sexo, raza, origen nacional o familiar, lengua, religión, opinión política o filosófica”. El inciso 2º ibídem prescribe que el Estado debe promover las condiciones para que “la igualdad sea real y efectiva”. Por último, el inciso 3º ejusdem prevé que el Estado protegerá especialmente a “aquellas personas que por su condición económica, física o mental, se encuentren en circunstancia de debilidad manifiesta”. 32. La jurisprudencia ha señalado que la igualdad tiene dos facetas o dimensiones: la formal y la material. Por una parte, la dimensión formal de la igualdad supone que “la ley debe ser aplicada del mismo modo a todas las personas”, lo cual “se traduce, asimismo, en una prohibición de discriminación ‘por razones de sexo, ideología, color de piel, origen nacional o familiar u otros similares’”[50]. Por su parte, la dimensión material de la igualdad “opera cuando por las condiciones de los sujetos implicados en la regulación, se torna imperativo discriminar positivamente”[51]. A través de la faceta material de la igualdad se “permite (y en muchos casos exige) que el Estado fije tratamientos diferenciados positivos o afirmativos, a fin de garantizar la igualdad de oportunidades”[52]. Las acciones afirmativas son aquellas “políticas o medidas dirigidas a favorecer a determinadas personas o grupos, ya sea con el fin de eliminar o reducir las desigualdades de tipo social, cultural o económico que los afectan, bien de lograr que los miembros de un grupo subrepresentado, usualmente un grupo que ha sido discriminado, tengan una mayor representación”[53]. 33. De forma pacífica la Corte ha dicho que la igualdad “es un criterio relacional”[54]. Esto, en la medida en que sobre la base de que ninguna persona o grupo de personas es idéntica, la igualdad pretende un trato igualitario entre iguales y desigual entre desiguales. Por lo anterior, ha expuesto que del principio de igualdad se derivan los siguientes cuatro mandatos: “(i) el de dar el mismo trato a situaciones de hecho idénticas; (ii) el de dar un trato diferente a situaciones de hecho que no tienen ningún elemento en común; (iii) el de dar un trato paritario o semejante a situaciones de hecho que presenten similitudes y diferencias, cuando las primeras sean más relevantes que las segundas; y (iv) el de dar un trato diferente a situaciones de hecho que presenten similitudes y diferencias, cuando las segundas sean más relevantes que las primeras”[55]. Lo anterior significa que la igualdad “presupone una comparación entre personas, grupos de personas”[56], a partir de un criterio de comparación[57]. Por ende, el principio de igualdad no exige que el Legislador otorgue un trato “mecánico y matemáticamente”[58] paritario y cree “una multiplicidad de regímenes jurídicos atendiendo todas las diferencias”[59]. Por el contrario, el Legislador está facultado para “simplificar las relaciones sociales”[60] y ordenar “de manera similar situaciones de hecho diferentes”[61], siempre que las diferenciaciones que imponga con fundamento en un determinado criterio de comparación sean razonables en atención a la finalidad de la norma[62]. 34. El criterio de comparación permite establecer si la agrupación efectuada por el Legislador fue racional, y no arbitraria. La racionalidad de la medida “obedece al grado de acierto en incluir a todas las personas similarmente situadas para los fines de la ley”[63]. De esta manera, “[u]na clasificación es claramente racional si incluye a todas las personas en similar situación, y es totalmente irracional si ninguna de las personas incluidas tiene relación alguna con tales fines. Los casos donde la racionalidad de la clasificación es discutible, se refieren a los casos en que la ley no incluye a todas las personas colocadas en similar situación a la luz del fin buscado (infra-inclusiva) – p.ej. garantiza la educación gratuita a los niños de baja estatura y no a los de alta estatura –, incluye personas colocadas en situación diferente a la luz del fin buscado (sobre-inclusiva) – p.ej. garantiza la educación gratuita a niños de padres adinerados – o, al mismo tiempo, excluye a unas colocadas en situación similar e incluye a otras no colocadas en situación semejante (sobre-inclusiva e infra-inclusiva) – p.ej. garantiza la educación gratuita a todos los niños de baja estatura sean ricos o pobres y no a los altos –”[64]. 35. El principio de equidad como manifestación de la igualdad en el campo impositivo. Las anteriores consideraciones son aplicables a las normas que imponen deberes y cargas públicas[65]. En efecto, el Estado “en ejercicio de legítimas funciones, debe distribuir igualitaria o equitativamente las cargas derivadas de sus decisiones normativas o sus actuaciones”[66]. El principio de igualdad en las cargas públicas se deriva de los artículos 1, 13 y 95 de la Constitución Política[67]. La jurisprudencia constitucional ha señalado que en virtud de este principio, en la configuración del sistema tributario el Legislador debe abstenerse de imponer cargas o beneficios fiscales injustificados[68]. Asimismo, ha señalado que dada la necesidad de garantizar el funcionamiento del aparato estatal, los artículos 150.12 y 338 de la Constitución Política conceden al Legislador amplia facultad para establecer, modificar[69] o derogar[70] los tributos y, correlativamente, fijar sus sujetos pasivos y activos, los hechos, las bases gravables y las tarifas[71]. Incluso, la Corte ha considerado que dicha facultad configurativa es “bastante amplia y discrecional”, al grado que entrañaría “la más amplia discrecionalidad” que otorga al Congreso de la República “poder suficiente”[72]. 36. Con todo, la misma Carta Política establece límites al ejercicio de esta facultad[73]. Así, este tribunal encontró en los principios del sistema tributario el límite para el ejercicio de la facultad impositiva. Por un lado, aquellos que se refieren a los tributos individualmente considerados, esto es, los principios de legalidad, certeza e irretroactividad (artículo 338 CP). Y, por el otro, los atinentes a la determinación general de los tributos[74], es decir, los principios de equidad, eficiencia y progresividad (artículos 95.9 y 363 CP). Además, en algunos casos la Corte ha considerado que el principio de razonabilidad[75] y el respeto por los derechos fundamentales[76], particularmente, del derecho-principio a la igualdad[77], también se erigen como limitantes a la “bastante amplia y discrecional” potestad del Congreso de la República. 37. Según el alcance que le ha dado la jurisprudencia constitucional[78], el principio de equidad constituye una manifestación de la igualdad en el campo impositivo, pese a lo cual no puede ser entendido como un deber formal[79] que impone que “todos los contribuyentes paguen necesariamente los impuestos, tasas y contribuciones con los mismos porcentajes y bajo un criterio rígidamente matemático que mida a todos con el mismo rasero”[80]. Tampoco es posible pretender “una igualdad absoluta de los efectos que una disposición legal tenga en cada uno de quienes se ven afectados por los efectos por ella generados”[81]. Entonces, este principio no se concreta en el “señalamiento de reglas uniformes que cobijen todas las situaciones bajo disposiciones idénticas”[82], pues no supone la paridad entre todos los contribuyentes, y tampoco la “igualdad absoluta de los efectos que una disposición legal tenga en cada uno de quienes se ven afectados por los efectos por ella generados”[83]. 38. Lo que el principio de equidad exige es que en la determinación de los tributos, el Legislador considere la capacidad económica de los obligados, con el objeto de evitar que haya cargas excesivas o beneficios exagerados[84]. Para esto, es necesario tener en cuenta la situación del contribuyente y su capacidad de pago, en relación con lo cual adquieren connotación las nociones de equidad horizontal y equidad vertical. La primera impone que “los tributos han de gravar de igual manera a quienes tienen la misma capacidad de pago”[85]; mientras que la segunda, que se identifica con el mandato de progresividad de los tributos, ordena “distribuir la carga tributaria de forma que quienes tienen mayor capacidad económica soporten una mayor proporción de gravamen”[86]. 39. En ese sentido, las dos variables de la equidad tributaria son: “(i) la equidad horizontal, según la cual el sistema tributario debe tratar de idéntica manera a las personas que, antes de tributar, gozan de la misma capacidad económica, de modo tal que queden situadas en el mismo nivel después de pagar sus contribuciones; y (ii) la equidad vertical, identificada con la exigencia de progresividad, que ordena distribuir la carga tributaria de manera tal que quienes tienen mayor capacidad económica soporten una mayor cuota de impuesto”[87]. En otras palabras, mientras la equidad horizontal se funda en la comparación entre capacidades económicas de los sujetos pasivos del tributo”[88], la equidad vertical se refiere a que el mayor peso, en cuanto al deber de contribuir al financiamiento de los gastos de funcionamiento e inversión del Estado, debe recaer sobre aquellos contribuyentes que tienen mayor capacidad económica, lo que supone que este tipo de equidad “deliberadamente comporta un trato diferenciado[,] pero no inequitativo ni injusto”[89]. 40. La Corte ha indicado que el principio de equidad tributaria en su dimensión horizontal es una manifestación del principio igualdad en las cargas públicas[90]. Lo anterior, en tanto dicho principio (i) “es eminentemente relacional y se funda en la comparación entre capacidades económicas de los sujetos pasivos del tributo”[91]; y (ii) exige que, en la “formulación singular de las normas impositivas, [el Legislador] respete en la mayor medida posible”[92] los mandatos que derivan del principio de igualdad y se abstenga de imponer cargas o beneficios tributarios irrazonables y desproporcionados fundados en criterios infra-inclusivos o supra-inclusivos[93]. Ello, en todo caso, no supone que uno u otro principio se subsuma en el otro. Pues, el análisis de equidad tiene diferencias conceptuales frente a aquel que se realiza para un cargo de igualdad. En efecto, a diferencia del juicio de igualdad, donde la piedra angular de su análisis es una comparación relacional, un juicio de equidad debe fundamentarse en criterios de inequidad sistémica. 41. Con base en los anteriores parámetros, la Sala Plena de la Corte Constitucional procede a estudiar si respecto de las personas que presten servicios profesionales de consultoría y científicos en los que predomine el factor intelectual sobre el material incluidos los servicios de profesiones liberales la tarifa del RST y el tope de ingresos para poder acceder al mismo, al ser más exigentes que las establecidas para quienes prestan servicios de educación o desarrollan actividades de atención de la salud humana y de asistencia social, supone un trato tributario irrazonable y desproporcionado entre individuos que ejercen profesiones liberales. 5. El Régimen Simple de Tributación. 42. Concepto. El artículo 903 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 74 de la Ley 2010 de 2019, define el impuesto unificado bajo el Régimen Simple de Tributación como “un modelo de tributación opcional de determinación integral, de declaración anual y anticipo bimestral, que sustituye el impuesto sobre la renta, e integra el impuesto nacional al consumo y el impuesto de industria y comercio consolidado, a cargo de los contribuyentes que opten voluntariamente por acogerse al mismo”[94]. Además, “integra los aportes del empleador a pensiones, mediante el mecanismo del crédito tributario”. La Corte Constitucional ha concebido este régimen como “un modelo de tributación opcional que sustituye el impuesto sobre la renta e integra el impuesto nacional al consumo y el impuesto de industria y comercio consolidado, a cargo de los contribuyentes que opten por acogerse voluntariamente a este”[95]. 43. Para la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (en adelante, DIAN) el referido régimen “es un mecanismo que ofrece la DIAN desde 2019 al empresario, emprendedor, comerciante y profesionales, que trasciende el habitual régimen ordinario, ya que brinda menores tarifas, las cuales se establecen según el nivel de ingresos, generándole al contribuyente un ahorro de dinero a la hora de pagar impuestos, el cual podrá invertir para potencializar su actividad en procesos intelectuales, de innovación y desarrollo, maquinaria, contratación de talento humano, entre otros”. Asimismo, según dicha entidad este mecanismo “facilita y simplifica la presentación de la declaración de impuestos nacionales y territoriales, ya que se pueden presentar hasta 7 impuestos en un solo formulario, aunque ejerza actividades en diferentes municipios”. Por lo demás, también se considera “un sistema para el pago de impuestos que se declara anualmente y se paga con anticipos bimestrales a través de los sistemas electrónicos de la DIAN y al que pueden acceder de forma voluntaria, tanto personas naturales como personas jurídicas que cumplan con [unos requisitos]”[96]. 44. Antecedentes y finalidades del Régimen Simple de Tributación. El Régimen SIMPLE se incorporó al ordenamiento jurídico colombiano, por primera vez, mediante la Ley 1943 de 2018. Esta ley fue declarada inexequible con efectos diferidos –a partir del 1º de enero de 2020–, mediante la Sentencia C-481 de 2019[97]. Por lo anterior, el referido régimen se replicó en la Ley 2010 de 2019, la cual sería aplicable a partir del 1 de enero de 2020[98]. En términos generales, el SIMPLE entró a ocupar el Libro Octavo del Estatuto Tributario –art. 903 y s.s.–, el cual en su momento regulaba el denominado monotributo[99]. 45. En un inicio, el esquema SIMPLE de tributación tuvo como propósito “reducir la informalidad”. Se trataría de un “esquema alternativo de tributación”, que reduciría “significativamente los costos de formalizarse” y, a su vez, ofrecería “beneficios a un universo amplio de contribuyentes, al cubrir el impuesto sobre la renta, el impuesto al consumo, el impuesto de industria y comercio”. Con lo anterior se pretendía “aumentar el recaudo a través de la creación de empresas formales, creando las condiciones para impulsar el círculo virtuoso inversión-generación de empleo formal-crecimiento económico- inversión”. Como consecuencia, con el SIMPLE también se apuntaba a la reactivación económica, bajo la consideración de que “disminuyéndole la carga tributaria, los empresarios –nuevos y ya existentes- tendrán mayor disponibilidad de recursos para ser invertidos, generando más empleo y bienestar a los colombianos”[100]. 46. Según se indicó en la exposición de motivos de la Ley 1943 de 2018, el nivel de informalidad empresarial en aquel momento era alto. En particular, se señaló que el “DANE estima que aproximadamente una de cada cuatro empresas no está registrada en el Registro Único Tributario (RUT) ni en el Registro Único Empresarial y Social (RUES) (DANE, 2016). No obstante, los datos muestran mayores niveles de incumplimiento en las demás normas asociadas a la actividad empresarial. Por ejemplo, la encuesta establece que solo el 51,7% del personal ocupado recibe sueldos y salarios, 31,7% salud y pensión, 26,5% prestaciones sociales y 26,7% está cubierto por Administradoras de Riesgos Laborales (ARL) (DANE,2016)”[101]. Así, se proponía un esquema de tributación, entre otras, “cumpli[endo] con obligaciones de pago de pensiones para las empresas constituidas como personas naturales o jurídicas”[102]. 47. En la Sentencia C-493 de 2019 la Sala Plena de la Corte concluyó que el régimen simple de tributación (i) pretende unos fines que son legítimos y compatibles con la Constitución y (ii) constituye una medida adecuada para alcanzar los fines propuestos. En palabras de la Sala Plena: Para la Sala, los fines perseguidos por el Legislador con esta medida son legítimos y compatibles con el texto superior, pues se trata de una política fiscal que tiene por objeto aumentar el recaudo mediante la formalización tributaria, para generar beneficios que redunden en el bienestar general de los contribuyentes. De ello se deriva una mayor cobertura y recaudo para el sistema de salud y seguridad social, en general, así como mayor crecimiento económico y, por tanto, generación de empleo y producción de riqueza de los ciudadanos. […] La creación de este régimen contribuye a la consecución de los fines trazados pues conduce a un estado de cosas ulterior en el que los mayores niveles de inversión redundan en la provisión de más y mejores bienes públicos, en los términos anotados por el Gobierno Nacional. || Contrario sensu, la falta de regulación de un modelo de tributación como el Simple, mantiene “las dificultades que representa el diseño actual del impuesto de industria y comercio, debido a la multiplicidad de actividades gravadas, tarifas, bases y calendarios, así como la falta de claridad en la definición de la territorialidad, que hace que los costos de cumplimiento de [este impuesto] sean elevados y [por tanto] carezca de equidad”. 48. Por su parte, para la DIAN este régimen “busca facilitar el cumplimiento de las obligaciones tributarias de empresarios, emprendedores, comerciantes y profesionales, pero especialmente de aquellos que se encuentran en la informalidad y que por desconocimiento no disfrutan de todos los beneficios que ofrece formalizarse, no solo porque mejorarán sus condiciones de competitividad en el mercado, y en generar confianza en los clientes, obtener alternativas de capacitación, asesoría, herramientas en pro del crecimiento del negocio, acceder a créditos bancarios, y recibir importantes beneficios tributarios, entre otros”[103]. 49. Por lo demás, con la modificación efectuada al RST a través de la Ley 2155 de 2021[104], que amplió el límite de ingresos para optar por el SIMPLE, el Legislador pretendió “llegar a un mayor número de empresas beneficiadas”[105]. Se consideró que ampliando el rango de ingresos, “podrían acceder a este régimen el 97% del total de las micro y pequeñas empresas que hoy en día declaran el impuesto de renta”[106]. Así, se buscaba “establecer una tarifa diferencial en el impuesto sobre la renta a favor de la pequeña y micro empresa”[107]. 50. Breve descripción del Régimen Simple de Tributación. A continuación, la Sala Plena se referirá brevemente a los aspectos del RST relevantes para resolver el problema jurídico planteado[108]. El impuesto unificado bajo el RST tiene como hecho generador “la obtención de ingresos susceptibles de producir un incremento en el patrimonio”[109]. Su base gravable “está integrada...