Sentencia C-389 de 2023

C-389-23 TEMAS-SUBTEMAS Sentencia C-389/23 PRINCIPIO DE CERTEZA TRIBUTARIA-No vulneración La Sala Plena de la Corte Constitucional considera que el Legislador no vulneró el principio de certeza tributaria en la redacción del párrafo 4 del artículo 240 del Estatuto Tributario, al establecer que la sobretasa analizada aplica a “los contribuyentes cuya actividad económica principal sea la GEERH”. En efecto, el alcance de esta expresión, que determina los sujetos obligados por la sobretasa en cuestión, puede determinarse con suficiente claridad y precisión, haciendo referencia a la reglamentación tributaria y al uso del lenguaje natural para su comprensión PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Desconocimiento en sobretasa del impuesto sobre la renta para contribuyentes cuya actividad principal sea la generación de energía hidroeléctrica a través de recursos hídricos (...) la norma desborda la finalidad pretendida y no consulta la capacidad contributiva del sujeto pasivo, pues la Sala encuentra que el aumento de la tarifa del impuesto sobre la renta estaría captando unos mayores ingresos que pueden provenir de fuentes distintas a la GEERH, pese a que la finalidad de la disposición es capturar el aumento en la renta líquida de un contribuyente en relación con un sector en condiciones de bonanza que no son fruto de esfuerzos activos para aumentar su productividad. Asimismo, es posible identificar escenarios en donde un contribuyente que realice actividades de GEERH solo de manera secundaria, con ingresos superiores a las 30.000 UVT, tendrá un tratamiento tributario diferenciado y favorable, sin justificación o verificación de su capacidad contributiva, frente a otro cuya actividad económica principal sea la GEERH. Esto, pone en evidencia un potencial desconocimiento del criterio de capacidad contributiva en la asignación de las cargas tributarias por parte de la norma demandada. EXEQUIBILIDAD CONDICIONADA-Procedencia INHIBICION DE LA CORTE CONSTITUCIONAL-Incumplimiento de requisitos exigidos en cargo por violación del principio de equidad tributaria PRINCIPIO DE LEGALIDAD EN MATERIA TRIBUTARIA-Contenido y alcance El principio de legalidad en materia tributaria (plasmado en los artículos 338 y 150.12 CP), establece que el Legislador tiene la facultad para crear, modificar y eliminar contribuciones fiscales, así como para definir sus elementos estructurales esenciales. En virtud de esta competencia, corresponde al Congreso de la República definir directamente los sujetos activos y pasivos, el hecho generador, la base gravable y la tarifa de los tributos nacionales. Este principio constituye una de las características fundamentales del Estado constitucional moderno, al punto de que en el contexto de la creación de los Estados liberales se defendió la noción de que existe una verdadera reserva legislativa en materia tributaria, que se concretó en las máximas de nullum tributum sine lege y no taxation without representation, que establecen que la creación de impuestos está condicionada a una representación democrática suficiente y plural. PRINCIPIO DE LEGALIDAD EN MATERIA TRIBUTARIA-Reglas PRINCIPIO DE CERTEZA TRIBUTARIA-Se deriva del principio de legalidad tributaria PRINCIPIO DE CERTEZA TRIBUTARIA-Casos en que se vulnera (...) el mandato constitucional que se deriva del principio de certeza consiste no en la definición exhaustiva por parte del Legislador de los elementos del tributo, sino en la prohibición de su indefinición, contraria a lo preceptuado en el artículo 338 de la Constitución. Por ello, la inconstitucionalidad por infracción del principio de certeza tributaria solo se presenta cuando de la prescripción no sea posible dilucidar el contenido del elemento estructural del tributo. Por ello, esta Corte ha reiterado que “solo cuando la falta de claridad sea insuperable se origina la inconstitucionalidad de la norma que determina los elementos de la obligación tributaria” PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Jurisprudencia constitucional PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Dimensión horizontal y vertical (...) el principio de equidad tributaria tiene dos dimensiones: la horizontal y la vertical. La dimensión horizontal establece que “los tributos han de gravar de igual manera a quienes tienen la misma capacidad de pago”. De otro lado, la dimensión vertical, que se identifica con el mandato de progresividad de los tributos, ordena “distribuir la carga tributaria de forma que quienes tienen mayor capacidad económica soporten una mayor proporción de gravamen”. LIBERTAD DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN MATERIA TRIBUTARIA-Límites sujetos a principios constitucionales PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Metodología de análisis TEST LEVE DE IGUALDAD DE NORMA TRIBUTARIA-Aplicación REPÚBLICA DE COLOMBIA CORTE CONSTITUCIONAL Sala Plena SENTENCIA C-389 DE 2023 Referencia: Expediente D-15.167 Demanda de inconstitucionalidad contra el parágrafo 4° del artículo 240 del Decreto 624 de 1989, “Por el cual se expide el Estatuto Tributario de los Impuestos Administrados por la Dirección General de Impuestos Nacionales”, tal y como fue modificado por el artículo 10 de la Ley 2277 de 2022, “Por medio de la cual se adopta una reforma tributaria para la igualdad y la justicia social y se dictan otras disposiciones” Demandante: Juan José Fuentes Bernal Magistrados Ponentes[1]: ALEJANDRO LINARES CANTILLO ANTONIO JOSÉ LIZARAZO OCAMPO Bogotá D.C., cuatro (4) de octubre dos mil veintitrés (2023) La Sala Plena de la Corte Constitucional, con fundamento en los artículos 241.4 y 242 de la Constitución Política, y cumplidos los trámites previstos en el Decreto Ley 2067 de 1991[2], decide sobre la demanda de inconstitucionalidad presentada con fundamento en el artículo 40.6 de la Constitución, por el ciudadano Juan José Fuentes Bernal en contra del parágrafo 4° del artículo 240 del Decreto 624 de 1989, “Por el cual se expide el Estatuto Tributario de los Impuestos Administrados por la Dirección General de Impuestos Nacionales”, tal como fue modificado por el artículo 10 de la Ley 2277 de 2022, “Por medio de la cual se adopta una reforma tributaria para la igualdad y la justicia social y se dictan otras disposiciones”. En este caso, el demandante alegó la incompatibilidad de la norma demandada con los artículos 13, 95, 338 y 363 de la Carta Política. I. DISPOSICIÓN DEMANDADA “LEY 2277 DE 2022 (diciembre 13) “Por medio de la cual se adopta una reforma tributaria para la igualdad y la justicia social y se dictan otras disposiciones” EL CONGRESO DE COLOMBIA, DECRETA: […] TÍTULO I IMPUESTO SOBRE LA RENTA Y COMPLEMENTARIOS ARTÍCULO 10. Modifíquese el artículo 240 del Estatuto Tributario, el cual quedará así: […] ARTÍCULO 240. TARIFA GENERAL PARA PERSONAS JURÍDICAS. La tarifa general del impuesto sobre la renta aplicable a las sociedades nacionales y sus asimiladas, los establecimientos permanentes de entidades del exterior y las personas jurídicas extranjeras con o sin residencia en el país, obligadas a presentar la declaración anual del impuesto sobre la renta y complementarios, será del treinta y cinco por ciento (35%). […] PARÁGRAFO 4. Los contribuyentes cuya actividad económica principal sea la generación de energía eléctrica a través de recursos hídricos deberán liquidar tres (3) puntos adicionales al impuesto sobre la renta y complementarios durante los periodos gravables 2023, 2024, 2025 y 2026, siendo en total la tarifa del treinta y ocho por ciento (38%). Los puntos adicionales de los que trata el presente parágrafo solo son aplicables a las personas jurídicas que, en el año gravable correspondiente, tengan una renta gravable igual o superior a treinta mil (30.000) UVT. El umbral anterior se calculará de manera agregada para las actividades realizadas por personas vinculadas según los criterios de vinculación previstos en el artículo 260-1 de este Estatuto. La sobretasa de que trata este parágrafo está sujeta a un anticipo del ciento por ciento (100%) del valor de la misma, calculado sobre la base gravable del impuesto sobre la renta y complementarios sobre la cual el contribuyente liquidó el mencionado impuesto para el año gravable inmediatamente anterior. El anticipo de la sobretasa del impuesto sobre la renta y complementarios deberá pagarse en dos (2) cuotas iguales anuales en los plazos que fije el reglamento. Lo dispuesto en el presente parágrafo no es aplicable a las Pequeñas Centrales Hidroeléctricas cuya capacidad instalada sea igual o menor a mil Kilovatios (1.000 Kw). La sobretasa establecida en el presente parágrafo no podrá ser trasladada al usuario final. Lo anterior considerando el régimen de competencia definido para cada etapa de la cadena de valor de la prestación del servicio de energía eléctrica. La Comisión de Regulación de Energía y Gas -CREG regulará la materia y la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios realizarán la inspección y vigilancia de acuerdo con sus competencias”. II. LA DEMANDA 1. En relación con el parágrafo demandado -relacionado con la sobretasa[3] del impuesto sobre la renta para los contribuyentes cuya actividad principal sea la generación de energía eléctrica a través de recursos hídricos (en adelante se utilizara “Sobretasa GEERH” en referencia a la sobretasa demandada, y “GEERH” para referirse a la actividad de generación de energía eléctrica a través de recursos hídricos)-, el actor señaló que infringe los principios constitucionales de equidad, justicia y certeza tributarias, los de reserva de ley, seguridad jurídica y confianza legítima, y el derecho a la igualdad. 2. En la demanda se desarrollaron tres cargos principales, y una pretensión subsidiaria, que se resumen a continuación: Cargo Desarrollo Violación del principio de certeza tributaria (arts. 338 CP) La disposición demandada vulnera el principio de certeza tributaria, seguridad jurídica y confianza legítima, en tanto no consagra inequívocamente la totalidad de los elementos necesarios para hacer exigible la obligación. El artículo 338 superior establece que, para efectos de cumplir con el principio general de legalidad, el Legislador debe establecer de manera inequívoca todos los elementos de la obligación tributaria, pero en el caso de la Sobretasa GEERH no existe claridad respecto de lo que debe entenderse por “actividad económica principal” del contribuyente, elemento este que determina el sujeto pasivo de la sobretasa. La vulneración a los principios de igualdad y equidad tributaria por el tratamiento diferenciado entre las empresas cuya actividad principal sea la GEERH y empresas de otros sectores (art. 13, núm. 9 del art. 95 y art. 363 CP) Existe un trato discriminatorio en contra de las empresas cuya actividad económica principal sea la GEERH (en adelante “Empresas GEERH”), pues se les impone una tarifa superior sobre la renta en comparación con empresas que tienen la misma capacidad contributiva, pero que se dedican a otras actividades. Así, existe un trato disímil entre iguales, y, por ende, una vulneración a la equidad tributaria en su dimensión horizontal. Además, (i) las Empresas GEERH no gozan de ningún tratamiento tributario preferencial, y no existe una razón constitucionalmente válida que justifique el tratamiento tributario diferencial que impone la disposición demandada, especialmente, porque el Legislador justificó la medida en situaciones coyunturales; (ii) al comparar la carga de la tarifa efectiva de tributación (en adelante “TET”) de las Empresas GEERH con la de otras empresas del sector energético y de prestadores de otros servicios públicos, se encuentra que para las primeras es igual o en algunos casos superior; y (iii) el hecho de que la sobretasa se aplique a empresas que tengan una renta gravable igual o superior a las 30.000 Unidades de Valor Tributario (en adelante UVT) no subsana la ausencia de causa asociada a la capacidad contributiva para dispensar el tratamiento diferenciado. Sobre el particular, hace referencia a la relación disímil que la Sobretasa GEERH genera entre las Empresas GEERH y las sociedades comerciales dedicadas a la generación de energía eléctrica a través de otras fuentes. Así, si bien el demandante enfocó la demanda como una vulneración de los artículos 95 y 363 CP, lo cierto es que efectuó un análisis relacional del sujeto pasivo de la Sobretasa GEERH y los generadores de energía eléctrica de otras fuentes. Por lo tanto, ya que se evidencia una comparación entre dos grupos de contribuyentes específicamente determinados, y el desarrollo del cargo centra gran parte de su argumentación en la inconstitucionalidad del tratamiento disímil entre iguales, el cargo, como es mencionado también por el demandante, es en esencia uno por vulneración del derecho a la igualdad. Finalmente, el demandante solicita que, para efectos del estudio del cargo, se realice un juicio de razonabilidad mediante un nivel de escrutinio intermedio; lo anterior, porque la evidencia de inequidad y arbitrariedad en el tratamiento diferenciado permite elevar la intensidad de escrutinio del juicio. Vulneración del principio de equidad tributaria por el tratamiento diferente entre las empresas que tienen como única actividad económica la GEERH y las que, además de la GEERH, desarrollan otras actividades (art. 13, núm. 9 del art. 95 y art. 363 CP) Hay una segunda vulneración al principio de equidad tributaria por un tratamiento diferenciado entre las empresas dedicadas exclusivamente a la GEERH y las empresas que, si bien tienen como actividad principal la GEERH, desarrollan otras actividades. La cadena de valor de la prestación del servicio público domiciliario de energía no solo contempla la generación, sino otras actividades como la comercialización y la distribución, y, en el régimen jurídico aplicable[4] se permite que las empresas desarrollen actividades relacionadas o no con su actividad económica principal. De esa manera, la Sobretasa GEERH, al estar dirigida a las empresas cuya actividad principal sea la GEERH, y no específicamente a la actividad de la GEERH, también grava las rentas derivadas de actividades distintas. Así, se evidencia que la sobretasa no tiene una relación correspondiente con la capacidad contributiva de la línea de negocio dedicada a la GEERH e implica un trato diferencial no justificado en contra de aquellas empresas que además de dedicarse a la GEERH, realizan actividades que el Legislador no contempló para la sobretasa. 3. Con fundamento en las anteriores consideraciones, el demandante solicitó, como pretensión principal, que se “declare INEXEQUIBLE el parágrafo 4 del artículo 240 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 10 de la Ley 2277 de 2022”[5]. Por otra, y como pretensión subsidiaria, que se declare que la norma demandada resulta exequible en el entendido de que la sobretasa a la que hace referencia únicamente se aplica a las rentas gravables derivadas de la actividad de GEERH, cuando estas superen los 30.000 UVT. III. INTERVENCIONES 4. La Corte Constitucional recibió 14 escritos dentro del presente proceso que se clasifican de acuerdo con el sentido de la solicitud[6], así: Exequibilidad Inexequibilidad 1. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN[7] 2. Ministerio de Hacienda y Crédito Público[8] 3. Presidencia de la República[9] 4. Ciudadanas Laura Camila Hernández Torres y Valeria Pérez Murcia[10] 5. Ministerio de Minas y Energía (subsidiariamente)[11] 1. Asociación Colombiana de Distribuidores de Energía Eléctrica - ASOCODIS[12] 2. Asociación Colombiana de Generadores de Energía Eléctrica - ACOLGEN[13] 3. Asociación Nacional de Empresarios de Colombia – ANDI[14] 4. Centro Externadista de Estudios Fiscales de la Universidad Externado de Colombia[15] 5. Ciudadano Iván Darío Polo Quesada[16] 6. Harold Eduardo Sua Montaño[17] 7. Instituto Colombiano de Derecho Tributario – ICDT[18] 8. Universidad de los Andes[19] 9. Universidad Santo Tomás[20] 5. A continuación, se presenta una síntesis de los principales argumentos de los escritos de acuerdo con esta clasificación[21]: Argumentos de quienes solicitan la declaratoria de exequibilidad 6. Los argumentos a favor de la exequibilidad de la disposición se enfocaron en seis elementos fundamentales: 7. (i) la existencia de la disposición demandada encuentra fundamento en el propósito redistributivo del Estado social de derecho y su búsqueda por conseguir una justicia social. En efecto, los argumentos resaltaron la importancia del gasto social y la necesidad de la reforma tributaria para financiarlo en un contexto de pobreza, desigualdad e inseguridad alimentaria. Así, el carácter de Estado social de derecho de nuestro país obliga a implementar políticas fiscales destinadas a contrarrestar las desigualdades sociales. Con este propósito, destacaron que resulta esencial identificar sectores que tienen una mayor capacidad económica para que contribuyan de manera más abundante a la financiación del Estado, como lo son las Empresas GEERH. 8. (ii) es una expresión de la amplia potestad de configuración normativa que ostenta el Legislador en asuntos tributarios: La Corte ha sostenido de forma reiterada que, en materia tributaria, el Legislador goza del más amplio margen de configuración normativa[22]. En ese sentido, tiene la capacidad de definir, a su arbitrio, actividades y contribuyentes que quedarán sujetos a gravámenes[23], de manera que cuando una norma tributaria impone una carga específica a un sector determinado, no por ese solo hecho puede tacharse de inconstitucional[24]. Así, no se requiere que el Congreso justifique que la opción escogida es la mejor manera de alcanzar los fines del Estado, ya que debe presumirse su constitucionalidad[25], sin perjuicio de reconocer que la discrecionalidad del Legislador está limitada por los principios superiores[26]. 9. (iii) la norma demandada no puede ser analizada mediante un juicio de igualdad, ya que las sociedades cuya actividad principal es la GEERH no son sujetos comparables frente al resto de las sociedades: Las Empresas GEERH no son comparables con el resto de las sociedades, porque tiene una capacidad contributiva que difiere del resto del tejido empresarial. Esto se debe a varias razones: (a) tienen una estructura de costos reducida, lo que genera utilidades especialmente altas; (b) su materia prima es el flujo de agua, lo que las hace menos vulnerables a las fluctuaciones en los precios de recursos no renovables como el gas y el carbón; (c) el sector de GEERH está experimentando un excelente momento en términos financieros, ya que las condiciones climáticas ideales han permitido expandir su capacidad de generación sin incurrir en mayores costos operativos. Se espera que durante los períodos en los que esta norma estará vigente (2023, 2024, 2025 y 2026), las utilidades de las hidroeléctricas continúen en una tendencia positiva, alcanzando niveles históricamente altos; y, (d) las empresas GEERH están sujetas a una TET inferior a la de las empresas dedicadas a otras actividades económicas. 10. (iv) la norma superaría el juicio de igualdad: Al tratarse de una norma tributaria, la intensidad aplicable al juicio de igualdad es leve, de manera que solo es necesario verificar si la medida se apoya en la búsqueda de un fin no prohibido constitucionalmente y si el mecanismo resulta idóneo para alcanzar dicho propósito. Al respecto, señalan que: (a) la finalidad es legítima ya que busca contribuir al aumento de los ingresos fiscales para financiar el gasto público, promover la igualdad y la justicia social; y (b) el mecanismo es idóneo porque se fundamenta en la capacidad contributiva y se aplica únicamente a empresas que generan más de 30,000 Unidades de Valor Tributario (UVT) de renta gravable. 11. (v) la jurisprudencia de la Corte respalda la constitucionalidad de este tipo de sobretasas: La norma demandada es comparable a la medida que se evaluó en la sentencia C-057 de 2021, donde se declaró la constitucionalidad de la sobretasa para las entidades financieras. En ese caso, se argumentó que la sobretasa estaba directamente relacionada con la realidad económica de las sociedades gravadas y, de manera similar, la sobretasa GEERH solo se aplica a las sociedades con una renta gravable superior a un cierto umbral, y no se limita a la simple verificación de determinados ingresos o renta bruta. Por lo tanto, se puede concluir, como se hizo en la sentencia mencionada, que la disposición acusada se basa en el principio de capacidad contributiva. 12. (vi) la disposición demanda es lo suficientemente clara en la determinación de sus elementos esenciales por lo que no vulnera el principio de certeza tributaria: Todos los elementos esenciales del tributo, incluyendo el sujeto pasivo, fueron establecidos de manera inequívoca en la norma demandada. Así, es posible identificar que el sujeto pasivo de la sobretasa será la persona jurídica cuya actividad principal sea la GEERH y que tenga una renta gravable igual o superior a 30.000 UVT. Esta caracterización es clara, especialmente porque a partir del Registro Único Tributario (en adelante “RUT”) y los códigos CIIU[27] que se utilizan para completarlo, es posible identificar en qué consiste la actividad de GEERH. Asimismo, el artículo 3° de la Resolución 114 de 2020 determina que “[c]uando un contribuyente o responsable desarrolle dos (2) o más actividades económicas, la actividad económica principal será aquella que le genere el mayor valor de ingresos”, de manera que el ordenamiento proporciona lo necesario para superar cualquier duda sobre quién será el responsable de la sobretasa. Finalmente, resaltaron que no toda ambigüedad en la ley que crea un tributo, o toda dificultad en su interpretación, conduce a su inconstitucionalidad. 13. En cuanto a la pretensión subsidiaria, los intervinientes consideraron que lo importante es que la actividad principal sea la GEERH, y que el Legislador quiso aplicar un criterio de renta sintética, no de renta cedular, por lo que la argumentación sobre la que se basa la pretensión subsidiaria no es de recibo. Argumentos de quienes solicitan la declaratoria de inexequibilidad 14. Los escritos en los que se solicitó la declaratoria de inexequibilidad, coadyuvaron y complementaron los argumentos de la demanda atendiendo siete grupos temáticos, así: 15. (i) Certeza tributaria: En la disposición demandada no se establece un criterio claro que permita determinar cuándo la actividad principal de un contribuyente es la GEERH, ni se establecen reglas para su determinación por parte de alguna entidad u órgano del Estado. En ese sentido, la causa de la Sobretasa GEERH está sujeta a un elemento imposible de determinar a priori. Y si bien el artículo 3° de la Resolución DIAN No. 114 de 2020 establece la forma de determinar la actividad económica principal de un contribuyente, dicha disposición no es de orden legislativo por lo que se incumple la reserva legal en la determinación de los elementos esenciales de los tributos. 16. (ii) En el juicio de igualdad, el escrutinio leve no sería aplicable. En efecto, cuando un grupo de personas está sujeto a un trato diferencial en materia tributaria -como ocurriría en el caso de la sobretasa a las Empresas GEERH, surge un indicio de arbitrariedad que, de acuerdo con la jurisprudencia constitucional, exige elevar el nivel de escrutinio al intermedio[28]. A lo anterior se suma el hecho de que el Legislador justificó la imposición de la sobretasa en situaciones circunstanciales -como las condiciones climáticas, el precio de la energía, y la probabilidad futura e incierta de que las Empresas GEERH mantengan una mayor capacidad contributiva- lo que implica que la norma demandada habría estado motivada en especulaciones. En este contexto, la falta de razonabilidad y suficiencia en la motivación de la legislación condujo a una agravación de las cargas para un grupo específico de contribuyentes, por la sola razón de su actividad económica, lo cual se aparta del criterio de capacidad contributiva y puede considerarse como un acto de arbitrariedad. 17. (iii) En todo caso, las disposiciones demandadas no superarían un juicio de igualdad, incluso de intensidad leve. En efecto, a pesar de que la finalidad de la Sobretasa GEERH es incrementar el recaudo en sentido amplio, lo cual es legítimo desde un punto de vista constitucional, lo cierto es que la medida empleada para alcanzar dicho fin no es idónea ni constitucionalmente válida, ya que consiste en la imposición de un gravamen diferencial que no consulta la capacidad contributiva del sujeto pasivo y con ello desconoce los principios que informan el sistema tributario. Adicionalmente, solicitaron tener en cuenta que una medida de este tipo pone en riesgo otros valores superiores, como el ambiente sano, la prestación eficiente de los servicios públicos y la libre competencia, lo que refuerza la inconstitucionalidad de la disposición. 18. (iv) Se desconoce la diferencia entre empresas dedicadas exclusivamente a la GEERH y otras que la realizan en conjunto con otras actividades productivas. La disposición demandada plantea un desafío en el cálculo de la renta líquida de las Empresas GEERH, ya que incluye los ingresos derivados de actividades diferentes a la GEERH. Esto implica que las Empresas GEERH que también participan en otras actividades se verían obligadas a tributar sobre rentas que no deberían estar sujetas a un tributo diseñado específicamente para gravar las rentas extraordinarias generadas por la GEERH. Explican que existen Empresas GEERH que también prestan servicios de aseo, potabilización de agua, saneamiento, distribución de energía, etc., que quedarían en desventaja para competir con empresas de dichos sectores y que no están obligadas a liquidar la sobretasa. Esto plantea una potencial vulneración del principio de igualdad que solo se corregiría mediante un mecanismo que permita realizar una separación de las actividades, o una cedulación de las rentas para gravar sólo aquellas que se obtienen en la GEERH. 19. (v) Las reglas jurisprudenciales relativas a la constitucionalidad de otras sobretasas no son aplicables a la disposición demandada. En opinión de los opositores de la norma, el caso presente dista de aquel de las entidades financieras en tanto la sobretasa a las Empresas GEERH es mucho más acotada y específica que la sobretasa a las instituciones financieras. En el caso de la sobretasa a las entidades financieras se estableció una mayor imposición para todo un sector (i.e., el financiero), mientras que con la sobretasa cuestionada de la Ley 2277 de 2022 no se grava un sector, sino únicamente a un tipo de contribuyente. 20. (vi) Los argumentos relacionados con la TET no son jurídicos y resultan imprecisos. Los argumentos para defender la norma, basados en la TET, no son de recibo en tanto parten de un análisis de naturaleza esencialmente económica que se aleja del criterio de capacidad contributiva. Señalan, además, que lo equivocado de la fundamentación de la TET tiene que ver con el hecho de que las Empresas GEERH no gozan de beneficios tributarios particulares que las diferencie de los demás contribuyentes. En este sentido, aclararon que las Empresas GEERH tributan a la tarifa general del 35% y fueron excluidas de los beneficios de depreciación acelerada aplicables a inversiones de generación de energía a partir de las fuentes no convencionales de energía. 21. (vii) La naturaleza de la disposición demanda desincentiva la inversión en la GEERH. Las Leyes 142 y 143 de 1994 jugaron un papel crucial en la reestructuración del sector energético colombiano y promovieron la participación de iniciativas privadas en el plan de generación energética. Estas iniciativas privadas contribuyeron significativamente a la creación de una de las redes de energía más confiables en la región. Sin embargo, advirtieron que los cambios propuestos por la disposición demandada podrían tener un efecto contrario, al desincentivar la inversión privada en el sector energético. Esto plantea preocupaciones sobre el progreso de la GEERH, que representa casi la totalidad de la generación energética a partir de fuentes renovables en Colombia y una base fundamental para conseguir una exitosa transición hacia una generación eléctrica renovable y limpia. 22. Adicionalmente, frente a la pretensión subsidiaria, señalaron que el mecanismo cedular resultaría procedente como forma para aminorar el potencial efecto discriminatorio que tendría la norma en cabeza de las Empresas GEERH que realicen otras actividades. IV. CONCEPTO DE LA PROCURADORA GENERAL DE LA NACIÓN 23. La Procuradora General de la Nación solicitó declarar la exequibilidad de la norma demanda. Manifestó, en primer lugar, que el Legislador respeta el mandato de certeza tributaria ya que la calificación de GEERH como actividad principal no puede considerarse como un criterio abierto e indeterminado. Al respecto, resaltó que este concepto se encuentra definido en el ordenamiento legal: (i) a través del artículo 555-2 del ET, que dispone que el RUT constituye el mecanismo único para “identificar, ubicar y clasificar” a los contribuyentes del impuesto sobre la renta; (ii) por el código CIIU y las notas explicativas de la DIAN que precisan su aplicación en el país; (iii) porque en el código CIIU 3511 se define la actividad de “generación de energía eléctrica”, y (iv) porque mediante la Resolución 114 de 2020 de la DIAN se precisa el concepto de la actividad económica principal. En consecuencia, concluyó que no se puede considerar que exista una oscuridad o imprecisión de las reglas tributarias que sea insuperable, en tanto su alcance puede determinarse mediante las disposiciones mencionadas. 24. Considera también que la disposición demandada se ajusta al principio de equidad tributaria, ya que la Sobretasa GEERH persigue una finalidad legítima y es idónea para realizarla. Aclaró que la finalidad consiste en incrementar la carga impositiva de un grupo de contribuyentes con una mayor capacidad de pago, cumpliendo el mandato del artículo 95.9 de la Constitución. Además, señaló que el medio utilizado para lograr dicha finalidad resulta idóneo, dado que genera un incremento de la carga tributaria de aquel sujeto con mayor capacidad contributiva, generando más recursos para la administración. 25. En cuanto al segundo cargo y la pretensión subsidiaria, la Procuradora destacó que existe una razón válida para que el Legislador no haya establecido un mecanismo que grave exclusivamente las rentas derivadas de la actividad de GEERH. Argumentó que la definición del sujeto pasivo de la sobretasa está estrechamente relacionada con el objetivo de gravar unas determinadas empresas que están experimentando un aumento en sus utilidades. En este sentido, lo fundamental es que la actividad económica principal del contribuyente sea la GEERH, sin importar si también realiza otras actividades comerciales. V. CONSIDERACIONES 1. Competencia 26. La Corte Constitucional es competente para resolver la controversia planteada según lo dispuesto por el artículo 241.4 del texto superior, en cuanto se trata de una acción promovida por un ciudadano en contra de una disposición de rango legal. 2. Cuestión previa: examen de aptitud de la demanda 27. De conformidad con lo dispuesto en el artículo 2 del Decreto 2067 de 1991 y la jurisprudencia de esta Corporación, la demanda de inconstitucionalidad debe cumplir con una serie de requisitos, uno de los cuales consiste en exponer las razones o motivos por los cuales una norma desconoce el ordenamiento superior. 28. La valoración de tal cumplimiento corresponde, prima facie, al magistrado sustanciador, a cargo de quien se encuentra la etapa de admisión de la demanda de conformidad con lo dispuesto en el artículo 6º del Decreto 2067 de 1991. No obstante, la Sala Plena, en quien recae la competencia de emitir un fallo, tiene la posibilidad, una vez transcurrida la etapa participativa, de valorar si la demanda es apta o no[29]. Al respecto, en la Sentencia C-623 de 2008 la Corte precisó: “[a]un cuando en principio, es en el auto admisorio donde se define si la demanda cumple o no con los requisitos mínimos de procedibilidad, ese primer análisis responde a una valoración apenas sumaria de la acción, llevada a cabo únicamente por cuenta del Magistrado Ponente, razón por la cual, la misma no compromete ni define la competencia del Pleno de la Corte, que es en quien reside la función constitucional de decidir de fondo sobre las demandas de inconstitucionalidad que presenten los ciudadanos contra las leyes y los decretos con fuerza de ley”[30]. 29. Así, la Corte Constitucional ha señalado que toda demanda de inconstitucionalidad debe ser analizada a la luz del principio pro actione, habida cuenta de la naturaleza pública de esta acción. No obstante, la misma jurisprudencia ha reconocido que la demanda de inconstitucionalidad debe reunir ciertas condiciones mínimas que permitan guiar la labor del juez constitucional y orientar el debate de los intervinientes en el proceso de constitucionalidad. 30. El artículo 2° del Decreto Ley 2067 de 1991 dispone que la demanda debe contener: (i) el señalamiento de las normas acusadas como inconstitucionales, trascribiéndolas literalmente por cualquier medio o aportando un ejemplar de la publicación oficial; (ii) el señalamiento de las normas constitucionales infringidas; (iii) las razones que sustentan la acusación, comúnmente denominadas concepto de violación; (iv) el señalamiento del trámite legislativo impuesto por la Constitución para la expedición del acto demandado, cuando fuere el caso; y, (v) la razón por la cual la Corte es competente. 31. De conformidad con la jurisprudencia constitucional, el concepto de la violación se formula debidamente cuando (i) se identifican las normas constitucionales vulneradas, (ii) se expone el contenido normativo de las disposiciones acusadas –lo cual implica señalar aquellos elementos materiales que se estiman violados–, y (iii) se expresan las razones por las cuales los textos demandados violan la Constitución. 32. Como lo señaló esta Corte en la Sentencia C-1052 de 2001, toda demanda de inconstitucionalidad debe, como mínimo, fundarse en razones claras, ciertas, específicas, pertinentes y suficientes. A partir de dicha sentencia, la Corte Constitucional ha reiterado, de manera uniforme, que las razones de inconstitucionalidad deben ser: “(i) claras, es decir, seguir un curso de exposición comprensible y presentar un razonamiento inteligible sobre la presunta inconformidad entre la ley y la Constitución; (ii) ciertas, lo que significa que no deben basarse en interpretaciones puramente subjetivas, caprichosas o irrazonables de los textos demandados, sino exponer un contenido normativo que razonablemente pueda atribuírseles; (iii) específicas, lo que excluye argumentos genéricos o excesivamente vagos; (iv) pertinentes, de manera que planteen un problema de constitucionalidad y no de conveniencia o corrección de las decisiones legislativas, observadas desde parámetros diversos a los mandatos del Texto Superior; y (v) suficientes; esto es, capaces de generar una duda inicial sobre la constitucionalidad del enunciado o disposición demandada”[31]. 33. Ahora bien, el desarrollo jurisprudencial del principio de equidad tributaria previsto en los artículos 95.9 y 363 de la Constitución detalla que este constituye “una manifestación del principio de igualdad en el campo impositivo”[32], pues “opera como límite formal y material de la potestad impositiva del legislador”[33]. Cabe resaltar que el principio de equidad tributaria tiene dos dimensiones: horizontal y vertical. La dimensión horizontal establece que “el sistema tributario debe tratar de idéntica manera a las personas que, antes de tributar, gozan de la misma capacidad económica, de modo tal que queden situadas en el mismo nivel después de pagar sus contribuciones”[34]. De otro lado, la dimensión vertical, que se identifica con el mandato de progresividad de los tributos, ordena “distribuir la carga tributaria de forma que quienes tienen mayor capacidad económica soporten una mayor proporción de gravamen”[35]. 34. Así entendida, la equidad horizontal es una manifestación del principio de igualdad ante las cargas públicas[36] y la metodología que debe usarse para definir si se está ante una vulneración del principio de igualdad en materia tributaria[37] corresponde al juicio integrado de igualdad de intensidad leve, el cual consta de las siguientes partes: (i) verificar el patrón de igualdad o tertium comparationis y establecer si los sujetos o situaciones son comparables fáctica y jurídicamente; (ii) constatar la existencia de una afectación prima facie al principio de equidad; (iii) determinar que la finalidad de la medida y el medio utilizado no se encuentren prohibidos por la Constitución; y, (iv) evaluar si el medio es idóneo o adecuado para alcanzar el fin propuesto. Este juicio se aplica cuando se está ante una disposición que (i) plantee prima facie una afectación del principio de igualdad, y (ii) también de forma preliminar, pudiese mostrarse incompatible con el principio de equidad horizontal. 35. Ahora bien, la jurisprudencia constitucional ha señalado que, tratándose de un cargo de inconstitucionalidad por violación del principio de igualdad, existe una especial y mayor carga argumentativa[38] orientada a identificar con claridad los sujetos, grupos o situaciones comparables desde una perspectiva jurídica y fácticamente relevante, frente a los cuales la medida acusada introduce un trato diferenciado y la razón por la cual se considera que el mismo no se justifica. 36. Esto es así, por cuanto el principio de igualdad es de naturaleza tripartita[39], multidimensional en su estructura[40] y su carácter es relacional[41] pues carece de un contenido material específico[42], lo que hace que la determinación judicial de su desconocimiento sea una tarea sumamente compleja[43]. Como bien lo ha señalado la jurisprudencia constitucional: “El control de constitucionalidad de normas impugnadas por desconocer el mandato constitucional de igualdad ante la ley plantea, en general, problemas muy complejos. En efecto, la igualdad es un concepto relacional que, en general y salvo las obligaciones de protección especial, no tiene un contenido unívoco. Su concreción depende, en buena medida, de dar respuesta a preguntas relativas (i) a los sujetos o grupos que se comparan, (ii) al criterio para determinar si son iguales o diferentes y (iii) al tipo de trato conferido. […] Es por ello que este Tribunal, desde sus primeras providencias ha indicado: “[…] hablar de igualdad o desigualdad, siguiendo alguna variante de la fórmula clásica (como la contenida en el artículo 13 de la Constitución Política), tiene sentido sólo en la medida en que se respondan las siguientes tres preguntas: ¿igualdad entre quiénes?, ¿igualdad en qué?, ¿igualdad con base en qué criterio?”[44]. 37. Por lo tanto, al momento de realizar el análisis de constitucionalidad de una norma en virtud del supuesto desconocimiento del principio de igualdad, quien demanda: “(i) […] debe dirigirla en contra de una disposición que establezca, en realidad, un tratamiento diferente o igual a determinadas personas o grupos. Asimismo (ii) deberá identificar los sujetos, grupos o supuestos que deben ser comparados de manera que sea posible establecer con precisión los extremos de la contrastación. Dada la libertad de configuración del Congreso, no basta con identificar uno de los extremos de manera precisa y referir de forma general “todos los demás” o el universo restante. A continuación (iii) la impugnación debe señalar el criterio con fundamento en el cual debe hacerse la comparación o, de otra forma dicho, el rasgo o cualidad que permite afirmar que los elementos comparados son iguales o diferentes según se invoque la violación de los mandatos de trato igual o de trato diferente. Finalmente (iv) existe la obligación de indicar las razones que hacen que el trato diferente o igual -que cuestiona- carece de fundamento en la Carta”[45]. 38. La Sentencia C-345 de 2019, en la que la Corte unificó su jurisprudencia sobre el juicio de igualdad, reiteró la jurisprudencia constitucional que define estos presupuestos específicos que deben contener las demandas por la presunta violación al principio de igualdad como los componentes de un juicio de comparación, que son los que habilitan el juicio de igualdad, dado el carácter relacional del principio de igualdad: “Además de los requisitos generales, como lo reiteró la Sentencia C-283 de 2014, una demanda de inconstitucionalidad por violación del derecho a la igualdad debe cumplir unos presupuestos específicos para activar el control de constitucionalidad, que básicamente tendrá la estructura de un test de comparación. Estos elementos son: i) los términos de comparación –personas, elementos, hechos o situaciones comparables- sobre los que la norma acusada establece una diferencia y las razones de su similitud; ii) la explicación, con argumentos de naturaleza constitucional, de cuál es el presunto trato discriminatorio introducido por las disposiciones acusadas y iii) la exposición de la razón precisa por la que no se justifica constitucionalmente dicho tratamiento distinto, es decir por qué es desproporcionado o irrazonable”[46]. 39. La importancia de contar con estos elementos en la demanda para la habilitación del control constitucional de una norma a la luz del principio de igualdad responde, principalmente, a la necesidad de contar con elementos que permitan el diálogo constitucional que caracteriza al control de constitucionalidad que desarrolla este Tribunal[47]; secundariamente, a la necesidad de “proteger en últimas […] la libertad de configuración legislativa”[48] en el desarrollo del juicio de igualdad; y, por último, a la necesidad de evitar que, una errada o arbitraria determinación del criterio de comparación o de los sujetos o grupos a comparar dé lugar a que la decisión del juez caiga en dos extremos nocivos: “la inocuidad del derecho a la igualdad o su dominio absoluto sobre los otros principios y valores constitucionales”[49]. 40. Al tenor de lo expuesto, es que la jurisprudencia de esta Corte ha afirmado que “la correcta estructuración del cargo por vulneración del principio de igualdad requiere del demandante una importante carga argumentativa, la cual debe caracterizarse por tener un alto grado de precisión en beneficio de la suficiencia del cargo”[50] igualmente adscrita al requisito de “especificidad con el fin de que el accionante aporte los elementos de juicio mínimos que habiliten un pronunciamiento de fondo”[51]. 41. En consecuencia, al momento de realizar el análisis detallado de los requerimientos señalados, si los encuentra incumplidos, la Corte deberá declararse inhibida por ineptitud sustantiva de la demanda, de manera que se deje abierta la posibilidad de que se vuelva a cuestionar la disposición acusada. Análisis de aptitud de la demanda en el caso bajo examen 42. En el presente asunto, el promotor de la acción formuló tres cargos. En primer lugar, argumentó que la redacción del parágrafo demandado desconocía los principios constitucionales de certeza y legalidad tributarios, porque no consagraba inequívocamente la totalidad de los elementos necesarios para hacer exigible la obligación fiscal. En concreto, censuró que no existía claridad respecto de lo que debía entenderse por “actividad económica principal” del contribuyente, elemento que determinaría el sujeto pasivo de la sobretasa, así como qué alcance tendría la “generación de energía eléctrica a través de recursos hídricos” como actividad gravada con la sobretasa. 43. En segundo lugar, el demandante sugirió la vulneración de los principios de igualdad y equidad tributaria, por considerar que la disposición acusada dispensaba un tratamiento diferenciado a empresas con idéntica capacidad contributiva -incluidas generadoras eléctricas a partir de otras fuentes de energía-, pero que desarrollaban actividades distintas a la generación hidroeléctrica. En opinión del demandante, la norma disponía un trato disímil entre iguales sin ninguna justificación razonable para la diferenciación y, por ende, implicaba una vulneración al principio de equidad tributaria en su dimensión horizontal y un desconocimiento del derecho a la igualdad. 44. En tercer término, el demandante planteó un cargo por vulneración del principio de equidad tributaria derivado del trato diferente entre empresas que tienen como única actividad económica la generación de energía a partir de fuentes hídricas y las que, además de dicha actividad, desarrollan otras operaciones que les reportan ingresos susceptibles de incrementar su patrimonio. En este caso, se alegó el desconocimiento de los principios contenidos en los artículos 13, 95.9 y 363 de la Constitución. 45. El primer cargo es apto. El demandante articula claramente su argumento respecto a la violación del principio de certeza tributaria, al señalar la ambigüedad en la definición de “actividad económica principal”. Este planteamiento es comprensible y permite seguir el razonamiento de cómo esta indefinición afecta la aplicación de la norma. Asimismo, el cargo es cierto pues propone una interpretación plausible de la norma, indicando la falta de criterios claros para determinar la “actividad económica principal” del contribuyente, y cómo esta indeterminación afecta la certidumbre sobre quién se encuentra sujeto a la sobretasa. Esta interpretación no se basa en especulaciones subjetivas, sino en una evaluación razonada de su texto y efectos. El cargo es específico al focalizar el análisis en cómo la ausencia de una definición clara de “actividad económica principal” impide una correcta determinación del sujeto pasivo de la sobretasa. Esta especificidad se manifiesta en la identificación detallada del aspecto de la norma que genera incertidumbre, al referir que, para el caso de las empresas que realizan distintas actividades económicas, vinculadas y no vinculadas a la cadena de suministro del servicio público domiciliario de energía eléctrica, resulta esencial conocer este criterio a efectos de definir cuál de todas esas actividades puede ser calificada como principal bajo criterios de orden legal, financiero, tributario, sin caer en argumentaciones genéricas. La pertinencia del cargo radica en su conexión directa con el principio de certeza tributaria pues al exponer cómo la norma presuntamente omite establecer de manera inequívoca quién debe considerarse sujeto pasivo, el demandante plantea un debate constitucional legítimo sobre la adecuación de la norma a los principios tributarios fundamentales. Así, la Sala estima que los argumentos son suficientemente sólidos para cuestionar la constitucionalidad de la norma desde el punto de vista de los principios de certeza y de legalidad en materia tributaria. 46. El segundo cargo es inepto. En efecto, el demandante no cumplió con la especial y mayor carga argumentativa exigida para la formulación de un cargo por la presunta vulneración al principio de equidad horizontal y de igualdad en materia tributaria. En su demanda el accionante establece que uno de los extremos de la comparación está compuesto por las empresas cuya actividad principal es la generación de energía eléctrica a partir de fuentes hídricas, y el otro, por las empresas de “otros sectores económicos”. Si bien el grupo de referencia (empresas hidroeléctricas) está claramente identificado, el otro extremo incluye una gama muy diversa de actividades sin especificar cuáles serían directamente comparables en términos de capacidad contributiva o características esenciales que justificarían un tratamiento tributario igualitario. 47. Como se puede ver, el cargo así expuesto enfrenta ciertas limitaciones, pues, aunque se identifica con claridad a las empresas hidroeléctricas como el grupo afectado por la sobretasa, la referencia genérica a empresas de “otros sectores económicos” no permite un estudio preciso de la comparabilidad y mucho menos desde el punto de vista de la capacidad contributiva por cuanto este no es el único factor relevante para comprender si dos sujetos son comparables ante un determinado impuesto. La argumentación del demandante deja de lado la finalidad del presunto trato diferenciado, el cual es un elemento de cardinal importancia para la valoración de la comparabilidad entre los grupos que propone y que incide de manera directa en la comprensión del concepto de capacidad contributiva. En efecto el demandante no repara en la finalidad del trato diferenciado, que más allá de aumentar el recaudo, tiene un objetivo particular de materializar el deber de contribuir al financiamiento del gasto y la inversión pública en condiciones de justicia y equidad capturando las variaciones en la renta líquida de los contribuyentes de un sector expuesto a un fenómeno de bonanza en el mercado en el cual operan, causado por factores externos a aumentos de eficiencia en su capacidad productiva. 48. Sin duda alguna, desde el punto de vista del hecho generador del impuesto sobre la renta, lo que resulta relevante para determinar la carga tributaria es la cantidad de ingresos susceptibles de incrementar el patrimonio -el volumen de la renta-, no su fuente, origen, o el objeto social del contribuyente que los recibe. Sin embargo, el ordenamiento tributario puede modular esa carga tributaria que recae sobre dos sujetos gravados bajo el mismo impuesto y que cuentan con una capacidad contributiva igual, otorgándole a uno de ellos un tratamiento especial por medio de beneficios tributarios en virtud precisamente de las características especiales que justifican un tratamiento especial. No hay duda alguna de que los principios que rigen el sistema tributario de igualdad, equidad, justicia tributaria y generalidad de la imposición, exigen que el impuesto sobre la renta, prima facie, cobije a todos los sujetos que realicen el hecho generador –percibir ingresos susceptibles de incrementar el patrimonio- y que tengan idéntica capacidad contributiva de la misma manera. Sin embargo, esta Corte ha reconocido en una línea jurisprudencial estable y consolidada[52] que el legislador cuenta con un amplio margen de configuración para establecer exclusiones, exenciones, deducciones, descuentos y beneficios tributarios por razones de índole fiscal, social, ambiental “para lo cual habrá de guiarse por sus propios criterios y orientaciones, atendiendo la realidad social y evaluando razones de conveniencia, necesidad, justicia, equidad e igualdad”[53]. 49. Por ello, si bien la existencia de una renta gravable, esto es, un incremento neto en su patrimonio durante el periodo gravable, ello no significa que este sea el único criterio que el legislador deba observar para configurar las diferentes aristas del sistema tributario o de un tributo en particular. El legislador debe ser sensible a factores adicionales a la valoración numérica de la capacidad contributiva para materializar de manera efectiva de los principios que rigen el sistema tributario y lograr los fines del Estado. De manera que, si el legislador tiene la facultad constitucional de modular la carga tributaria entre dos sujetos con una capacidad contributiva teóricamente idéntica disminuyéndola de manera distinta por razones de política económica, social o ambiental -siempre y cuando la diferenciación atienda a una “valoración específica de la justicia tributaria y demás principios que sustentan la política fiscal”[54], también puede aumentarla por las mismas razones. 50. En consecuencia, la argumentación propuesta por el demandante en torno a un presunto trato diferenciado entre sujetos iguales, esto es, las empresas de GEERH y las demás empresas de otros sectores económicos, pretende señalar la comparabilidad de estos grupos sin atender a la especial finalidad del trato diferenciado previamente mencionada y que permite distinguir a simple vista los grupos mencionados. Así, no es posible estructurar un argumento de inconstitucionalidad sólido por desconocimiento de los principios de igualdad o equidad tributaria horizontal si el demandante no logra resaltar las características que asimilan o diferencian a los sujetos que somete a comparación a la luz de la finalidad de la disposición que responde a las razones de política económica, social o ambiental que la sustentan. 51. En este caso, el proceso legislativo demuestra que la imposición de la sobretasa de renta juzgada se basó en la valoración de la capacidad contributiva de las empresas que se dedican a la generación de energía eléctrica a través de recursos hídricos, pero con el objetivo de capturar las rentas extraordinarias percibidas por el sector. 52. En efecto, en el proceso legislativo, en la ponencia para primer debate se tuvieron en cuenta las siguientes consideraciones a la hora de establecer la sobretasa: “Sobretasa a las entidades que desarrollan actividades de generación de energía eléctrica a partir de fuentes hídricas. Teniendo en cuenta que desde mayo de 2022 los precios de los contratos de ambos mercados (regulado y no regulado) presentaron crecimientos anuales de 11,6% y 19,7%, variaciones en precios de energía más elevadas desde 2009; y, que durante 2022 han existido condiciones hidrológicas óptimas que han permitido reducir los costos de generación eléctrica, ambas condiciones mejoran los márgenes del componente de generación eléctrica, por lo que se espera que tengan una mayor capacidad de pago impositivo en el año en curso y los años venideros de estos contribuyentes” [55]. 53. Concretamente, el Ministerio de Hacienda en su intervención señaló que, “con el objetivo de corregir las regresividades existentes en el sistema tributario que permiten a algunos sectores contribuir por debajo de su capacidad real, se revisó el estado de ciertas actividades productivas que por sus excelentes resultados financieros tienen una mayor capacidad contributiva que el resto del tejido empresarial. Puntualmente, se identificó que uno de los sectores que ha venido registrando unos altos niveles de utilidades durante las últimas vigencias fiscales, es el de generación de energía eléctrica a partir de fuentes hídricas” [56]. Y, como complemento de lo anterior, preciso: “Para 2022, se espera que las utilidades de las hidroeléctricas continúen su senda de variaciones positivas y alcancen niveles históricamente altos, registrando un crecimiento de 42,6% frente a las registradas en 2021, representando casi el doble del crecimiento nominal de la economía colombiana en 2022 (22,7%). De esta forma, el crecimiento estimado supera cualquier variación de los últimos 10 años para el sector que, por las consideraciones previas, concentraría gran parte de las utilidades en las empresas generadoras de energía a partir de fuentes hídricas, y permite reflejar la creciente capacidad contributiva de esta actividad productiva. 54. De lo anterior resulta claro que la finalidad de la norma atendía a unas razones de política fiscal y económica que influyeron en su conformación, al buscar capturar parte de las rentas extraordinarias proyectadas para el sector para las vigencias de 2023, 2024, 2025 y 2026. De modo que, la comparabilidad entre un sector específico objeto de un tratamiento diferenciado en el impuesto sobre la renta por razones de política fiscal, debía tener en cuenta la especial finalidad de la disposición, pues es indudable que, si unas de las finalidades principales de la norma era captar parte de las rentas extraordinarias del sector, es evidente que el grupo contrastado no sería comparable si no estuviera sujeto a una misma situación de esperada bonanza. 55. En consecuencia, dado que el actor no cumplió con la especial carga argumentativa que se exige al estructurar un cargo por la presunta vulneración al principio de equidad horizontal o de igualdad en materia tributaria, la Corte se inhibe de emitir un pronunciamiento de fondo en relación con el segundo cargo de la demanda por cuanto no encuentra que la acusación cuente con los elementos suficientes para aplicar el juicio integrado de igualdad. 56. El tercer cargo es apto. El demandante expone con claridad la situación particular de las empresas que, siendo principalmente generadoras de energía hidroeléctrica, también desarrollan otras actividades dentro del sector de servicios públicos domiciliarios. Este planteamiento permite entender cómo la norma acusada aplica la sobretasa no solo a las rentas derivadas de la generación hidroeléctrica, sino también a las obtenidas de actividades adicionales, lo cual plantea a su juicio un problema de equidad tributaria. El cargo es cierto pues la argumentación se basa en una interpretación concreta y fundamentada de la ley, especialmente en lo que respecta a la aplicación de la sobretasa a las rentas consolidadas del contribuyente, incluyendo actividades secundarias a la generación hidroeléctrica. El planteamiento del cargo es específico pues se concentra en el impacto que la norma tiene sobre empresas con un objeto múltiple, y detalla cómo la ley afecta de manera distinta las fuentes de ingreso de estas empresas. La discusión es pertinente pues cuestiona a la luz de los principios de igualdad y equidad tributaria la extensión de una sobretasa destinada a gravar la generación hidroeléctrica a rentas derivadas de otras actividades económicas. Así, la suficiencia del análisis se manifiesta en la capacidad de los argumentos para establecer una duda significativa respecto a la justicia y razonabilidad del tratamiento tributario impuesto por la norma que puede llevar a una carga tributaria desproporcionada e injusta para empresas que realizan actividades diversificadas. 57. Adicionalmente, cumple con la especial y mayor carga argumentativa exigida para la formulación de un cargo por la presunta vulneración al principio de equidad horizontal y de igualdad en materia tributaria orientada a identificar con claridad los sujetos, grupos o situaciones comparables desde una perspectiva jurídica y fácticamente relevante, frente a los cuales la medida acusada introduce un trato diferenciado y la razón por la cual se considera que el mismo no se justifica. 58. En efecto, el demandante contrasta las empresas con actividad económica principal de generación hidroeléctrica que, además, desarrollan otras operaciones generadoras de ingresos, frente a las que se dedican exclusivamente a la generación hidroeléctrica sin actividades adicionales. Al respecto se destaca que el actor fundamenta la identificación del grupo en que “la generación de energía eléctrica, con fuentes hídricas o con cualquier otra fuente, es solo el paso inicial dentro de la cadena de valor que permite la prestación del servicio público domiciliario de energía eléctrica en l...