Sentencia C-036 de 2024

C-036-24 PRINCIPIO DE CERTEZA Y LEGALIDAD DEL TRIBUTO-No se vulnera en sobretasa del impuesto sobre la renta para las empresas extractoras de carbón (…) la Corte encuentra que la objeción del accionante no evidencia que el legislador haya incurrido en la “prohibición de indefinición” de alguno de los elementos esenciales del tributo ni en algún componente accesorio que tenga repercusión indirecta y/o parcial en dicho elemento esencial. Tampoco encuentra que la variable económica escogida por el legislador o su metodología de verificación desconozcan los principios de legalidad, certeza y soberanía tributaria. PRINCIPIO DE SOBERANIA EN MATERIA TRIBUTARIA-Índices internacionales para la determinación de la sobretasa del impuesto sobre la renta para las empresas extractoras de carbón no constituyen elementos del tributo (…) la Corte considera que, en el presente caso, los índices internacionales utilizados en el Parágrafo 3 del artículo 240 del Estatuto Tributario no constituyen en sí mismos elementos del tributo. Más bien, estos índices actúan como indicadores de una condición económica específica, a saber, el precio internacional del carbón, que refleja la capacidad contributiva de las empresas extractoras de carbón. La función de estos índices es meramente instrumental, delimitando fácticamente el hecho económico que activa la sobretasa, sin alterar la esencia normativa de los elementos tributarios definidos por el legislador PRINCIPIO DE IRRETROACTIVIDAD DE LA LEY TRIBUTARIA-No vulneración PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-No vulneración DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD CONTRA LA LEY 2277 DE 2022-Estarse a lo resuelto en la sentencia C-489 de 2023 COSA JUZGADA CONSTITUCIONAL-Alcance y efectos COSA JUZGADA CONSTITUCIONAL-Tipología COSA JUZGADA CONSTITUCIONAL-Efectos respecto de inexequibilidad (…) en materia de control constitucional, los efectos de la cosa juzgada dependerán de la decisión adoptada en el pronunciamiento previo. Así, cuando la decisión ha consistido en declarar la inconstitucionalidad de una norma, se activa la prohibición comprendida por el inciso 1° del artículo 243 superior conforme al cual, los fallos que la Corte dicte en ejercicio del control jurisdiccional hacen tránsito a cosa juzgada constitucional lo cual implica que no existe objeto para un nuevo pronunciamiento de esta Corte. Por tal razón, la demanda que se presente con posterioridad deberá rechazarse ante la ausencia de objeto de control, o en su defecto, estarse a lo resuelto en la decisión anterior. PRINCIPIOS DE LEGALIDAD Y CERTEZA TRIBUTARIA-Alcance PRINCIPIO DE LEGALIDAD EN MATERIA TRIBUTARIA-Características Las características principales de este principio en materia tributaria son las siguientes: (i) en tiempo de paz, solamente el Congreso, las asambleas departamentales y los concejos distritales o municipales, pueden imponer contribuciones fiscales o parafiscales –reserva de ley-. En concordancia con dichas disposiciones, el artículo 150.10 de la Carta prohíbe expresamente que el Congreso confiera facultades extraordinarias pro tempore al Presidente de la República para decretar impuestos; (ii) la ley, las ordenanzas y los acuerdos deben establecer directamente los sujetos activos y pasivos, los hechos generadores, las bases gravables y las tarifas de los impuestos, lo que se conoce como predeterminación del tributo; (iii) el legislador puede autorizar a las autoridades administrativas para regular o reglamentar determinados aspectos de los tributos siempre que lo haga cumpliendo ciertas exigencias de conformidad con el marco fijado por la ley; y (iv) establece la irretroactividad de la ley tributaria, especificando que las leyes, ordenanzas o acuerdos que regulen contribuciones basadas en hechos ocurridos durante un período determinado solo pueden aplicarse a partir del período siguiente al inicio de su vigencia. PRINCIPIO DE CERTEZA TRIBUTARIA-Se deriva del principio de legalidad tributaria PRINCIPIO DE CERTEZA TRIBUTARIA-Casos en que se vulnera CONFIGURACION LEGISLATIVA TRIBUTARIA EN OBLIGACIONES FORMALES-Condiciones para delegación en la administración (…) el principio de legalidad y la reserva de ley en materia tributaria establecen que los elementos esenciales del tributo deben ser fijados por el legislador, pero es posible delegar en la administración la concreción de variables técnicas y económicas que inciden en esos elementos, siempre y cuando se establezcan pautas claras y precisas en la ley para su aplicación. Esta flexibilidad permite que la normativa tributaria se adapte a la realidad económica cambiante, garantizando al mismo tiempo la certeza y seguridad jurídica necesarias para la correcta aplicación de las obligaciones tributarias PRINCIPIO DE TERRITORIALIDAD-Fundamento esencial de la soberanía/PRINCIPIO DE TERRITORIALIDAD-Contenido/TERRITORIALIDAD SUBJETIVA-Concepto PRINCIPIO DE SOBERANIA EN MATERIA TRIBUTARIA-Alcance (…) el principio de soberanía permite al Estado colombiano ejercer su poder tributario de manera plena y autónoma como expresión del poder de imperio, dentro de los límites territoriales establecidos por la Constitución, garantizando así la financiación de sus actividades y el cumplimiento de sus fines esenciales, por medio de la materialización de los principios de legalidad y de reserva de ley que legitiman la conformación del sistema tributario. PRINCIPIO DE IRRETROACTIVIDAD DE LA LEY TRIBUTARIA-Alcance (…) el principio de irretroactividad de la ley tributaria -de consagración constitucional- se soporta en el respeto de la seguridad jurídica y la confianza legítima. En tal sentido, generalmente, las normas de contenido tributario no pueden incorporar efectos hacia el pasado, sino que su aplicación debe hacerse imperativa a partir de su expedición. Sin embargo, lo anterior no implica que el legislador esté cohibido para incorporar variaciones en las normas que regulan la materia con la finalidad de atender las necesidades derivadas del dinamismo de la economía, sino que las regulaciones que se expidan deben ser respetuosas del ordenamiento constitucional que rige la materia y, en especial, de las situaciones jurídicas consolidadas de los contribuyentes. PRINCIPIO DE EQUIDAD EN MATERIA TRIBUTARIA-Alcance PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Dimensión horizontal y vertical RELACION ENTRE IGUALDAD Y EQUIDAD TRIBUTARIA-Jurisprudencia constitucional LIBERTAD DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN MATERIA TRIBUTARIA-Límites JUICIO INTEGRADO DE IGUALDAD-Etapas de su análisis y modalidades del test de igualdad según el grado de intensidad TEST LEVE DE IGUALDAD DE NORMA TRIBUTARIA-Aplicación REPÚBLICA DE COLOMBIA CORTE CONSTITUCIONAL -Sala Plena- SENTENCIA C-036 de 2024 Referencia: Expediente D-15.187 Demanda de inconstitucionalidad contra el Parágrafo 3 del artículo 240 y el Parágrafo 1 del artículo 115 del Estatuto Tributario, modificados por los artículos 10 y 19 de la Ley 2277 de 2022[1] Magistrado Sustanciador: ANTONIO JOSÉ LIZARAZO OCAMPO Síntesis de la decisión. Decidió la Corte Constitucional en esta oportunidad la demanda dirigida contra el parágrafo 1 del artículo 115 y el parágrafo 3 del artículo 240 del Estatuto Tributario, como fueron modificados por los artículos 10 y 19 de la Ley 2277 de 2022, respectivamente. La primera norma demandada prohibía la deducibilidad de la contraprestación económica pagada a título de regalía del impuesto sobre la renta, mientras que la segunda estableció una sobretasa a cargo de las empresas que desarrollen la actividad extractiva de hulla y carbón lignito y cuenten con una renta líquida gravable superior a 50.000 UVT. Tras constatar que el parágrafo 1 del artículo 19 de la Ley 2277 de 2022 había sido declarado inexequible mediante la Sentencia C-489 de 2023, la Sala decidió estarse a lo resuelto en dicha providencia dado que la disposición había sido retirada del ordenamiento jurídico y había operado, en consecuencia, el fenómeno de la cosa juzgada formal y absoluta. En relación con el cargo formulado contra el parágrafo 3 del artículo 10 de la Ley 2277 de 2022, La Corte examinó previamente su jurisprudencia sobre (i) el principio constitucional de legalidad y certeza en materia tributaria; (ii) la relación del principio de legalidad con los principios de soberanía y territorialidad de la ley en materia tributaria; (iii) el principio de irretroactividad de la ley tributaria; y (iv) los principios de igualdad y equidad tributaria, así como sobre los juicios de igualdad aplicados a asuntos tributarios. Finalmente adelantó el análisis de constitucionalidad de la disposición acusada a la luz de la Sentencia C-057 de 2021, en tanto consideró que la misma constituía un precedente judicial vinculante en el presente asunto. En relación con el presunto desconocimiento de los principios de legalidad y certeza tributaria, la Sala encontró ajustada a la Carta la disposición demandada, por cuanto las tarifas de la sobretasa y sus condiciones de aplicación fueron establecidas de manera clara y precisa en la ley. Asimismo, encontró que la aplicación de índices internacionales para la determinación de la sobretasa del impuesto sobre la renta para las empresas extractoras de carbón no constituye una infracción a los principios de certeza, legalidad, y soberanía nacional, establecidos en la Constitución. Tampoco desconoce los principios de legalidad, irretroactividad de la ley en materia tributaria ni el debido proceso de los contribuyentes, por cuanto (i) la norma señala de manera clara y completa todos los elementos esenciales de la sobretasa y las condiciones para su aplicación, por lo que el contribuyente conoce de manera previa y con certeza las condiciones que exige la norma para estar obligado al pago de la sobretasa; y (ii) no incide sobre hechos o situaciones configurados antes de la fecha de su entrada en vigor. En lo atinente a la presunta vulneración del principio de equidad tributaria, la Sala Plena, por un lado, determinó que, al establecer la sobretasa acusada, el legislador sí tuvo en cuenta la capacidad contributiva de las empresas extractivas de hulla y carbón lignito, por lo que descartó la presunta vulneración a este principio en su faceta vertical. Finalmente, determinó que, para efectos tributarios, dichos contribuyentes gozan de algunos beneficios tributarios con los que no cuentan las demás sociedades comerciales, por lo que no son sujetos comparables y de ahí que no hubiera lugar a realizar un juicio integrado de igualdad en relación con el alegado desconocimiento del principio de equidad tributaria en su faceta horizontal. Bogotá D.C., quince (15) de febrero de dos mil veinticuatro (2024) La Sala Plena de la Corte Constitucional, en cumplimiento de las atribuciones previstas en el numeral 4 del artículo 241 de la Constitución y agotado el procedimiento previsto en el Decreto Ley 2067 de 1991[2], decide la demanda presentada por el ciudadano Hugo Palacios Mejía contra el Parágrafo 3 (parcial) del artículo 240 y el Parágrafo 1 (parcial) del artículo 115 del Estatuto Tributario, modificados por los artículos 10 y 19 de la Ley 2277 de 2022 cuyo texto, conforme a su publicación en el Diario Oficial 52.247 de 13 de diciembre de 2022, es del siguiente tenor (se subrayan los apartes demandados): I. DISPOSICIONES DEMANDADAS «LEY 2277 DE 2022 (diciembre 13) Por medio de la cual se adopta una reforma tributaria para la igualdad y la justicia social y se dictan otras disposiciones EL CONGRESO DE COLOMBIA DECRETA (…) CAPÍTULO II Impuesto sobre la renta para personas jurídicas ARTÍCULO 10. Modifíquese el Artículo 240 del Estatuto Tributario, el cual quedará así: Artículo 240. Tarifa General para Personas Jurídicas. La tarifa general del impuesto sobre la renta aplicable a las sociedades nacionales y sus asimiladas, los establecimientos permanentes de entidades del exterior y las personas jurídicas extranjeras con o sin residencia en el país, obligadas a presentar la declaración anual del impuesto sobre la renta y complementarios, será del treinta y cinco por ciento (35%). […]. PARÁGRAFO 3º. Las sociedades nacionales y sus asimiladas, los establecimientos permanentes de entidades del exterior y las personas jurídicas extranjeras con o sin residencia en el país, deberán adicionar a la tarifa general del impuesto sobre la renta unos puntos adicionales, cuando desarrollen alguna o algunas de las siguientes actividades económicas, así: 1. Extracción de hulla (carbón de piedra) CIIU - 0510 y extracción de carbón lignito CIIU - 0520 así: Puntos adicionales en la tarifa del impuesto sobre la renta Condición de adición de los puntos adicionales Cero (0) puntos adicionales Cero por ciento (0%) Cuando el precio promedio del respectivo año gravable objeto de declaración se encuentre por debajo del percentil sesenta y cinco (65) de los precios promedio mensuales de los últimos ciento veinte (120) meses, sin incluir el precio de los meses transcurridos en el año de la declaración. Cinco (5) puntos adicionales Cinco por ciento (5%) Cuando el precio promedio del respectivo año gravable objeto de declaración se encuentre entre el percentil sesenta y cinco (65) y setenta y cinco (75) de los precios promedio mensuales de los últimos ciento veinte (120) meses, sin incluir el precio de los meses transcurridos en el año de la declaración. Diez (10) puntos adicionales Diez por ciento (10%) Cuando el precio promedio del respectivo año gravable objeto de declaración se encuentre por encima del percentil setenta y cinco (75) de los precios promedio mensuales de los últimos ciento veinte (120) meses, sin incluir el precio de los meses transcurridos en el año de la declaración. Los precios de la tabla anterior para las actividades económicas extracción de hulla (carbón de piedra) CIIU - 0510 y extracción de carbón lignito CIIU - 0520, corresponderán al precio promedio internacional del carbón de referencia API2, restado por el valor del flete BCI7 (API2 - BCI7) USD/Tonelada, deflactado con el Índice de Precios al Consumidor para todos los consumidores urbanos de los Estados Unidos de América, publicado por la Oficina de Estadísticas Laborales de ese país. 2. Extracción de petróleo crudo CIIU - 0610, así: Puntos adicionales en la tarifa del impuesto sobre la renta Condición de adición de los puntos adicionales Cero (0) puntos adicionales Cero por ciento (0%) Cuando el precio promedio del respectivo año gravable objeto de declaración se encuentre por debajo del percentil treinta (30) de los precios promedio mensuales de los últimos ciento veinte 8120) meses, sin incluir el precio de los meses transcurridos en el año de la Declaración. Cinco (5) puntos adicionales Cinco por ciento (5%) Cuando el precio promedio del respectivo año gravable objeto de declaración se encuentre entre el percentil treinta (30) y cuarenta y cinco (45) de los precios promedio mensuales de los últimos ciento veinte (120) Meses, sin incluir el precio de los meses transcurridos en el año de la declaración. Diez (10) puntos adicionales Díez por ciento (10%) Cuando el precio promedio del respectivo año gravable objeto de declaración se encuentre por encima del percentil cuarenta y cinco (45) y entre el percentil sesenta (60) de los precios promedio mensuales de los últimos ciento veinte (120) meses, sin incluir el precio de los meses transcurridos en el año de la declaración. Quince (15) puntos adicionales Quince por ciento (15%) Cuando el precio promedio del respectivo año gravable objeto de declaración se encuentre por encima del percentil sesenta (60) de los precios promedio mensuales de los últimos ciento veinte (120) meses, sin incluir el precio de los meses transcurridos en el año de la declaración. Los precios promedio de la tabla anterior para la actividad económica extracción de petróleo - crudo CIIU - 0610 corresponderán al precio promedio internacional del petróleo crudo de referencia Brent USD/Barril, deflactado con el Índice de Precios al Consumidor para todos los consumidores urbanos de los Estados Unidos de América publicado por la Oficina de Estadísticas Laborales de ese país. Para la aplicación de los puntos adicionales, la Unidad de Planeación Minero Energética, en el caso de las actividades de extracción de hulla (carbón de piedra) CIIU- 0510 y extracción de carbón lignito CIIU - 0520, y la Agencia Nacional de Hidrocarburos para el caso de la actividad económica de extracción de petróleo crudo CIIU- 0610, publicarán a más tardar, el último día hábil de enero de cada año, mediante resolución la información correspondiente a los precios promedio del año gravable inmediatamente anterior, así como la tabla de percentiles de precios promedio mensuales incluyendo por lo menos: 1. El precio promedio del petróleo crudo que se encuentre en el percentil treinta (30) de los precios promedio mensuales de los últimos ciento veinte (120) meses, sin incluir el precio de los meses transcurridos en el año de la declaración. 2. El precio promedio del petróleo crudo que se encuentre en el percentil cuarenta y cinco (45) de los precios promedio mensuales de los últimos ciento veinte (120) meses, sin incluir el precio de los meses transcurridos en el año de la declaración. 3. El precio promedio del petróleo crudo que se encuentre en el percentil sesenta (60) de los precios promedio mensuales de los últimos ciento veinte (120) meses, sin incluir el precio de los meses transcurridos en el año de la declaración. 4. El precio promedio del carbón que se encuentre en el percentil sesenta y cinco (65) de los precios promedio mensuales de los últimos ciento veinte (120) meses sin incluir el precio de los meses transcurridos en el año de la declaración. 5. El precio promedio del carbón que se encuentre en el percentil setenta y cinco (75) de los precios promedio mensuales de los últimos ciento veinte (120) meses sin incluir el precio de los meses transcurridos en el año de la declaración. 6. Estos puntos adicionales sobre la tarifa del impuesto sobre la renta solo son aplicables a los contribuyentes de que trata este parágrafo que, en el año gravable correspondiente, tengan una renta gravable igual o superior a cincuenta mil (50.000) UVT. El umbral anterior se calculará de manera agregada para las actividades realizadas por personas vinculadas, según los criterios de vinculación previstos en el Artículo 260-1 de este Estatuto. Cuando un mismo contribuyente tenga ingresos por las diferentes actividades económicas sujetas a lo aquí previsto, los puntos adicionales serán determinados por la actividad que mayores ingresos fiscales genera para el contribuyente. Cuando los contribuyentes obtengan ingresos por concepto de venta de gas natural, los puntos adicionales que se deberán adicionar a la tarifa general del impuesto sobre la renta se determinarán al multiplicar los puntos adicionales determinados de acuerdo a lo establecido en los incisos anteriores de este parágrafo, por la proporción que dé como resultado la división de la totalidad de los ingresos brutos diferentes a la venta de gas natural entre los ingresos brutos totales. […] […] ARTÍCULO 19. Modifíquese el Artículo 115 del Estatuto Tributario, el cual quedará así: Artículo 115. DEDUCCIÓN DE IMPUESTOS PAGADOS Y OTROS. Es deducible el cien por ciento (100%) de los impuestos, tasas y contribuciones, que efectivamente se hayan pagado durante el año o período gravable por parte del contribuyente, que tengan relación de causalidad con su actividad económica, con excepción del impuesto sobre la renta y complementarios. En el caso del gravamen a los movimientos financieros será deducible el cincuenta por ciento (50%) que haya sido efectivamente pagado por los contribuyentes durante el respectivo año gravable, independientemente que tenga o no relación de causalidad con la actividad económica del contribuyente, siempre que se encuentre debidamente certificado por el agente retenedor. Las deducciones de que trata el presente artículo en ningún caso podrán tratarse simultáneamente como costo y gasto de la respectiva empresa. PARÁGRAFO 1o. La contraprestación económica a título de regalía de que tratan los artículos 360 y 361 de la Constitución Política no será deducible del impuesto sobre la renta ni podrá tratarse como costo ni gasto de la respectiva empresa, indistintamente de la denominación del pago y del tratamiento contable o financiero que el contribuyente realice, e independientemente de la forma del pago de la misma, ya sea en dinero o en especie. Para efectos del impuesto sobre la renta, el monto no deducible correspondiente a las regalías pagadas en especie será al costo total de producción de los recursos naturales no renovables.» II. LA DEMANDA 1. Cargos contra el Parágrafo 3 (parcial) del artículo 240 del ET, modificado por el artículo 10 de la Ley 2277 de 2022: 1.1. Violación de los principios de soberanía nacional y de legalidad y certeza en materia tributaria – arts. 3, 4, 9, 93, 100, 123 y 338, CP-: El demandante advierte que el Parágrafo 3 del artículo 240 del ET, modificado por el artículo 10 de la Ley 2277 de 2022, viola el artículo 338 de la Constitución, porque la forma en la que están redactadas las reglas sobre índices, promedios y percentiles, para definir cuándo una empresa debe pagar la sobretasa, y cuál es, en tal caso, la tarifa aplicable entre las tres que enuncia el parágrafo, no cumple con el requisito de “certeza” que el artículo 338 y la jurisprudencia constitucional exigen en aquellas leyes que regulan las obligaciones tributarias. Señala que no censura el uso de los índices internacionales, sino que su redacción no permite dar a conocer de manera cierta si una empresa está sujeta a los puntos adicionales en renta o no, ni cuál de las tres tarifas le es aplicable sino hasta el año siguiente al periodo gravable. Considera que se desconocen los artículos 4, 9, 93 y 100 de la Constitución, en concordancia con los artículos 3, 123 y 338, porque, “salvo que se trate de convenios internacionales, el requisito de “certeza” que debe cumplir la ley colombiana exige la definición completa de la “tarifa”, incluyendo las condiciones para aplicar una de las tres posibles (0, 5, 10) y los otros elementos básicos de un tributo sin que, para completar estos, y dentro del principio de “soberanía”, sea posible dar carácter “vinculante” para los colombianos, o en Colombia, en forma permanente, a datos elaborados con sus propias metodologías por particulares extranjeros, y no publicados sino vendidos, tales como los índices de precios de comercio internacional (API 2 y BCI 7) o los índices de precios de consumidores que elabora un gobierno extranjero”. Por lo tanto, advierte que el cargo recae sobre la redacción del parágrafo 3º y no en el hecho de que se utilicen índices y plantea diversos escenarios que a su juicio son problemáticos para determinar con certeza la obligatoriedad y el monto de la sobretasa. Por ejemplo, señala que es un defecto insuperable de redacción el que la norma no señale qué ocurre cuando el promedio del precio se ubique exactamente en el percentil 65 o en el percentil 75, pues la norma se refiere a “por debajo”, “entre” o “por encima” de dichos puntos de referencia. Igualmente advierte que no es claro quién determinará el promedio del precio internacional, pues la norma solo habilita a la Unidad de Planeación Minero-Energética -UPME- para publicarlo, más no para producir dicha información. Tampoco es claro, a su juicio, si la deflactación incluye el precio base (promedio anual de precios internacionales) o no, o si los 120 meses a que se refiere la disposición son antes del mes en que se presente la declaración o si son 120 meses desde diciembre del año gravable. Por último, señala que, si bien las respuestas a estas preguntas pueden parecer simples, no es claro que estas diferencias no sean definitivas para la determinación de la sobretasa, por lo que considera que el procedimiento para determinar la tarifa de la sobretasa no cumple con el requisito de certeza y sus vacíos no deberían ser suplidos por la administración. A lo anterior añade que, si bien el artículo 180 del Código General del Proceso establece que todos los indicadores nacionales se consideran hechos notorios, esto no aplica a indicadores elaborados por particulares extranjeros. Así, dado que estos índices internacionales no son “parámetros objetivos y verificables de la ley”, sino instrumentos para la determinación de las obligaciones contractuales entre particulares que no provienen de una fuente colombiana, su vinculatoriedad desconoce el principio de legalidad y certeza del tributo por cuanto la base tributaria de la sobretasa no habría quedado fijada con certeza en la ley sino dependería de personas ajenas a las autoridades colombianas. En consecuencia, señala el actor, que el concepto de certeza en la definición de la tarifa de la sobretasa no provendría de una fuente nacional sino estaría dada por metodologías estadísticas extranjeras. Circunstancia que, a su juicio, generaría un problema de relaciones exteriores pues la UPME estaría publicando información privada de un tercero. 1.2. Violación a los principios de igualdad y equidad en materia tributaria – arts. 13, 95.9 y 363, CP-: El parágrafo 3 viola el principio de equidad como “capacidad contributiva” (artículos 95.9 y 363 de la Constitución), al que tiene derecho toda persona en relación con sus obligaciones tributarias, pues no contiene criterios “razonables” sobre la forma de definir si las empresas extractoras de carbón tienen real “capacidad contributiva” para pagar la sobretasa. Lo anterior, por cuanto señala que el umbral de 50.000 UVT no es un criterio razonable para definir la capacidad contributiva del empresario. Por lo que sugiere que la razonabilidad del “sacrificio que el tributo del Parágrafo 3 impone a las empresas” debería asimilarse al criterio contenido en el artículo 23 de la Ley 222 de 1995, según el cual los administradores deben obrar “con la diligencia de un buen hombre de negocios”. En este sentido, un buen hombre de negocios, según el actor, invierte sus recursos para obtener rendimientos adecuados a su capital. Así, la norma acusada no tendría en cuenta “en una forma razonable, la real capacidad contributiva de la empresa” pues solo tiene en cuenta la “proporción de las utilidades que deberían pagar para satisfacer sus obligaciones tributarias, y a los ingresos altos que podrían obtener en algunos años”. Hecho que a su juicio demuestra que esta forma de medir la capacidad contributiva de la empresa no es razonable en la medida que parte del supuesto de que el “empresario asume su actividad para pagar impuestos y obtener luego cualquier nivel de utilidades, inclusive aquel que lo llevaría a abandonar su negocio”. En sustento de lo anterior, el accionante advierte que la razonabilidad de la carga tributaria es determinable a partir de unos criterios técnicos ejemplificados en el concepto de la firma Sumatoria aportado con la demanda, según los cuales “el nivel de utilidades que el empresario diligente al que se refiere el artículo 23 de la Ley 222 aspira luego de pagar impuestos; si el pago de impuestos impide que el empresario obtenga esa utilidad quiere decir que no tiene ‘capacidad contributiva’ y que el nivel de impuestos, en esas condiciones, no es razonable, por (sic) hará que la empresa desaparezca”. De lo antedicho concluye que la norma vulnera el principio de equidad en su perspectiva de capacidad contributiva por cuanto “no contiene una regla ‘razonable’ para tener en cuenta la ‘capacidad contributiva’ de las empresas, porque obtener ingresos altos no significa, necesariamente, que haya capacidad para pagar más impuestos. Por otro lado, afirma que el parágrafo 3, apartándose de las reglas constitucionales y jurisprudenciales sobre “igualdad” tanto en sentido vertical u objetivo (artículos 13 y 363 de la Constitución) como horizontal o subjetivo (artículo 13 y 95.9), sin una justificación constitucional suficiente, y sin que sea idóneo para alcanzar los fines que le atribuyó el Congreso, implica que unas empresas puedan terminar teniendo una carga tributaria más alta que otras que tengan la misma “capacidad de pago”, medida en términos de su renta líquida gravable (igualdad en sentido vertical); y que, en todo caso tengan un trato distinto y menos favorable que otra con la que podría válidamente compararse (igualdad en sentido horizontal). Aunque los fines que invocó el legislador para apartarse en dicho parágrafo de las reglas sobre “equidad como igualdad” aparentemente estarían acordes con la Constitución, el parágrafo no es norma “idónea” para alcanzarlos; además, en sus antecedentes, hay elementos de “arbitrariedad” que obligan a usar un juicio “estricto” al analizar la proporcionalidad entre las desviaciones del “principio de igualdad” y las cargas que dicho parágrafo impone. 1.3. Violación de los principios de legalidad, certeza y prohibición de retroactividad en materia tributaria – arts. 29, 338 y 363, CP-: El actor señala que la producción de los índices es posterior al año gravable y que estos son producciones intelectuales que tienen el potencial de modificar los hechos o actos económicos en los que participó la empresa. Así, el parágrafo 3 viola el artículo 338 porque en él no se puede conocer con “certeza”, durante el año gravable, si la sobretasa será aplicable y, en caso afirmativo, si se aplicará con una tarifa adicional de 5% o 10%. En su criterio “será preciso entonces esperar a que las empresas que producen los índices API 2 y BCI 7 los elaboren y den a conocer, y que la UPME los publique junto con los precios promedio del año anterior y la tabla de percentiles de precios promedio mensuales, para poder hacer las operaciones que permitan definir con “certeza” si hay lugar a pagar la sobretasa y con qué tarifas”. En este sentido la norma vulnera el inciso segundo del artículo 363 constitucional que prohíbe la retroactividad de la ley tributaria, porque “conduce a que la ‘situación consolidada contable’ que tendrán las empresas al cumplir el 31 de diciembre con el deber de ‘cortar’ cuentas que les impone el artículo 34 de la Ley 222 de 1995, se afecte con el nacimiento de una nueva obligación tributaria retroactiva de cuyo nacimiento eventual solo se tendrá noticia en el año siguiente al gravable, por un hecho no preestablecido al inicio del año gravable, ajeno a las empresas y a las autoridades colombianas, consistente en la publicación de los índices API 2 y BCI 7 del año gravable completo, solo a partir de la cual la UPME podrá hacer, a su vez, los cálculos y las publicaciones para que las empresas extractoras de carbón sepan, con ‘certeza’ si nació la obligación de pagar la sobretasa y si la tarifa será de 5 o 10 puntos porcentuales adicionales a los de la generalidad de las empresas”. En línea con lo anterior, el accionante señala que, en su concepto, el parágrafo 3 permite que “hechos nuevos (la construcción de los índices API2 y BCI7), independiente por completo de lo que las empresas extractoras hayan hecho o dejado de hacer en el año gravable, alteren las situaciones económicas consolidadas de una empresa extractora de carbón”, impidiendo que los contribuyentes conozcan de manera cierta en el periodo gravable si están sujetos a la sobretasa o no y cuál es la tarifa correspondiente. De ahí que se desconozcan los principios de legalidad y certeza, así como de irretroactividad de las leyes tributarias, pues se obstaculiza la predeterminación de las cargas tributarias. Y viola el artículo 29 de la Constitución porque crea la posibilidad de que, en las controversias legales o administrativas entre los contribuyentes y las autoridades tributarias, sea preciso aplicar datos sobre la tarifa de la sobretasa que no existían durante el año gravable. 2. Cargos contra el Parágrafo 1 (parcial) del artículo 115 del ET, modificado por el artículo 19 de la Ley 2277 de 2022: II. 2.1. Violación a los principios de igualdad y equidad en materia tributaria – arts. 13, 95.9 y 363, CP-: El parágrafo 1 viola los artículos 13, 95.9 y 363 de la Constitución (equidad como igualdad, en sentido horizontal), cuando impide a las empresas mineras aplicar las reglas generales previstas en los artículos 26, 107 y concordantes del ET y deducir los pagos de regalías para efectos de calcular su “renta líquida gravable”. La desigualdad se observa frente a cualquiera de dos grupos comparables, a saber, todas las empresas contribuyentes del impuesto a la renta, o frente a aquellos tipos de empresas que también pagan al Estado “contraprestaciones” por el derecho al uso exclusivo de bienes públicos. La “exposición de motivos” del proyecto, y las ponencias en relación con lo allí dispuesto, no presentaron ninguna razón constitucional suficiente para justificar ese tratamiento discriminatorio, o para acreditar que el parágrafo 1 es “idóneo” o “adecuado” para alcanzar un fin constitucional que justificara la ruptura del principio de “equidad como igualdad”. Por tanto, la Corte debe realizar un “test estricto” para declarar inconstitucional el parágrafo 1, aunque éste tampoco superaría el “test leve” que, por regla general, la Corte usa en estos casos. 2.2. Violación a los principios de justicia y equidad en materia tributaria – arts. 95.9 y 363, CP-: El parágrafo 1 viola los artículos 95.9 y 363 de la Constitución, de los que se desprende el llamado “principio de equidad como capacidad contributiva”, cuando cambia, solo para las empresas que pagan regalías, las reglas de los artículos 26 y 107 del ET cuya “naturaleza y fines” consisten en producir un indicador de “real capacidad contributiva” y, en su lugar, les impone una regla irrazonable que impide deducir uno de los pagos más importantes que hacen las empresas mineras, con lo cual desvirtúa la “naturaleza y fines del impuesto a la renta”. 2.3. Violación a los principios de justicia y equidad en materia tributaria, así como el derecho a la libertad de empresa – arts. 95.9, 333 y 363, CP-: El parágrafo 1 viola los artículos 95.9 y 363 de la Constitución porque, a pesar de que impone un trato desigual para solo una categoría de contribuyentes -las empresas que pagan regalías- no indica que ese trato solo se aplicará cuando las empresas cumplan con algún indicador de su real capacidad contributiva que les permita asumirlo y, aun así, obtener una utilidad razonable. La imposibilidad de deducir las regalías, en cuanto puede dejar sin utilidades a las empresas, viola también el núcleo esencial del derecho a la “libertad de empresa” (artículo 333, inciso primero, de la Constitución). 2.4. Violación al régimen presupuestal de regalías consagrado en la Constitución– arts. 1, 360, 361, y 362, CP-: El parágrafo 1 viola los artículos 1, 369, 361 y 362 de la Constitución porque crea, a favor de la Nación, por una ley ordinaria, un nuevo ingreso proveniente de la explotación de un recurso natural no renovable que debió ser objeto de la ley especial a la que se refiere el inciso segundo del artículo 360, y cuyo producto no ingresará al Sistema General de Regalías ni se repartirá luego, a través del Presupuesto de Sistema de Regalías, respetando los “derechos” de las entidades territoriales y los proyectos de paz; todo lo cual, además, vulnera la estructura de la descentralización territorial, que contempla el artículo 1 de la Constitución. 2.5. Violación a los principios de buena fe y de respeto a los derechos adquiridos– arts. 2, 58 y 83, CP-: El parágrafo 1 viola los artículos 2, 58 y 83 de la Constitución, porque, haciéndolo pasar como una modificación al régimen del impuesto a la renta (simulación contraria al “orden justo” previsto en el artículo 2 de la Constitución), en realidad implica un aumento en el monto de las regalías para quienes, según el artículo 228 del Código de Minas, han firmado contratos de concesión minera con cuya firma se adquiría el derecho a la estabilidad de las regalías ante cambios en el sistema legal (artículo 58 de la Constitución), y han confiado, como debían, en la “buena fe” de las autoridades que debe de manifestarse, entre otros ámbitos, en el de las relaciones contractuales para impedir alteraciones unilaterales del régimen contractual. 3. Cargo contra el Parágrafo 3 (parcial) del artículo 240 y el Parágrafo 1 (parcial) del artículo 115 del Estatuto Tributario, modificados por los artículos 10 y 19 de la Ley 2277 de 2022: III. 3.1. Violación del principio de planeación en el manejo y aprovechamiento de los recursos naturales– arts. 80, 151-21, 334, 360 y 361, CP-: En la medida en que los parágrafos 3 y 1 a los que se refieren las pretensiones de esta demanda inciden en el “manejo y aprovechamiento” del carbón y otros recursos naturales (artículo 80), debieron ser parte de un “plan” expedido por ley (artículo 334) que precisara sus “fines y alcances” (Artículo 151 numeral 21) y la sostenibilidad fiscal y competitividad de las regiones (artículos 80 y 334), de tal forma que pudiera establecerse una concordancia entre los proyectos y planes de inversión de las entidades territoriales con el Plan Nacional de Desarrollo. Como el contenido de dichos parágrafos no hace parte de un “plan” expedido por ley que cumpla los requisitos a los que se refieren las normas constitucionales citadas, resultan inconstitucionales y así debe declararlo la Corte. III. CONCEPTOS E INTERVENCIONES 4. Durante el trámite del presente asunto se recibieron dos escritos de intervención ciudadana, dos conceptos de entidades que intervinieron en la expedición de las normas acusadas, trece conceptos de entidades y expertos invitados. A continuación, se exponen los argumentos de cada una de estas intervenciones: Solicitudes de exequibilidad Autoridades que participaron en la elaboración o expedición de la disposición demandada[3] El Ministerio de Hacienda y Crédito Público resaltó que el artículo 10 acusado “prevé de manera clara e inequívoca todos los elementos esenciales de la sobretasa en cuestión”. Esto es así por cuanto “la tarifa corresponde al 0%, 5% o 10% dependiendo del cumplimiento de las condiciones previstas en la misma disposición, esto es, que el precio promedio del respectivo año gravable objeto de declaración se encuentre debajo del percentil 65, entre el percentil 65 y 75, o por encima del percentil 75 de los precios promedio mensuales de los últimos 120 meses, sin incluir el precio de los meses transcurridos en el año de la declaración”. Sostuvo que esta metodología no es novedosa pues es aplicable “en los tributos de periodo en donde una vez cumplidos los supuestos acontecidos en el período gravable, los cuales son verificados al final mismo, se determina la obligación tributaria, lo cual no significa que solo hasta ese momento el contribuyente se entera de los elementos esenciales del tributo y las condiciones de su concreción”. De manera que “la referencia al precio internacional de la referencia API2-BCI7 de carbón ajustado por el IPC de Estados Unidos, en los términos que lo hace la norma acusada, es válida y constitucional, en la medida en que son indicadores de referencia acordes con la realidad del mercado internacional del carbón”. Frente al presunto desconocimiento del principio de igualdad y equidad en materia tributaria, el Ministerio consideró que “las empresas dedicadas a la extracción de carbón y las demás empresas contribuyentes del impuesto sobre la renta no son sujetos comparables, de cara al criterio de comparación planteado, pues no tienen la misma capacidad contributiva” por lo que no hay lugar a continuar con el juicio de igualdad. Ahora frente al parágrafo 1º del artículo 19 acusado, resaltó que la Corte ha aclarado que “las deducciones se encuentran dentro de la órbita propia del legislador y por lo tanto pueden ser derogadas, disminuidas, modificadas o ampliadas por éste, sin que por ese sólo motivo resulten contrarias a la Constitución” (Sentencia C-606 de 2019, que reitera las Sentencias C-409 de 1996, C-711 de 2001 y C-1003 de 2004). El secretario jurídico del Departamento Administrativo de la Presidencia de la República intervino en defensa de la exequibilidad de las disposiciones acusadas. Señaló que el legislador cuenta con un amplio margen de configuración en materia tributaria lo que le permite establecer la sobretasa a la tarifa del impuesto de renta a cargo de quienes desarrollan ciertas actividades económicas y prohibir la deducción especial de las regalías a quienes explotan recursos naturales no renovables. Ambas medidas aportan a la consolidación de un sistema tributario más equitativo. A su juicio, el numeral 1 del parágrafo 3º no vulnera el principio de certeza tributaria del artículo 338 de la Constitución porque la redacción de las indicaciones describe con certeza la tarifa de los puntos adicionales que deben pagar las empresas extractoras de carbón, la cual es progresiva y escalonada. En efecto, desde el principio del año gravable el contribuyente conoce las tarifas a las que se someterá. Igual sucede con las tarifas de las personas naturales que varían dependiendo de la renta líquida gravable que hayan obtenido en el año gravable (Cfr. Art. 241, Estatuto Tributario) o con el régimen SIMPLE de tributación en el que la tarifa varía con el nivel de ingresos brutos del contribuyente (Cfr. Art. 908, Estatuto Tributario). Destacó que evaluar la progresividad de los puntos adicionales en el impuesto de renta para quienes desarrollan la actividad económica de extracción de hulla y de carbón lignito hace necesario analizar sus efectos dentro del sistema tributario en que se enmarca y no aisladamente con uno de los elementos de la medida, como la tarifa. Afirmó que en su criterio las medidas adoptadas por el legislador de establecer unos puntos adicionales en el impuesto de renta para la actividad económica de extracción de hulla y de carbón lignito y la no deducibilidad de las regalías, son necesarias para promover un sistema tributario más justo y lograr financiar el gasto social. Ambas medidas aportan a la consolidación de un sistema tributario más equitativo. De acuerdo con su naturaleza jurídica de las regalías, estas no son una deducción para quien explota recursos naturales no renovables, sino la contraprestación económica o derecho de participación y de compensación hacia el Estado como propietario de los recursos naturales no renovables. Resaltó que la eliminación de la deducción por regalías se encuentra plenamente justificada ya que va a permitir consolidar un sistema tributario más equitativo a la vez que incrementará el recaudo tributario del Gobierno nacional. Normas similares han sido analizadas por la Corte Constitucional y siempre se ha declarado su exequibilidad. Por último, destacó que los beneficios tributarios de que gozan quienes explotan recursos naturales no renovables como hidrocarburos son amplios, en especial la amortización de inversiones en las etapas de exploración, desarrollo y construcción de minas y yacimientos de petróleo y gas. Por lo tanto, la eliminación de la deducción de regalías no es arbitraria, injustificada ni desproporcionada. Entidades públicas y organizaciones privadas invitadas[4] El Centro de Pensamiento de Política Fiscal -CPPF adscrito a la Universidad Nacional de Colombia, señaló que en la literatura se pueden encontrar “diversos enfoques sobre la TET” por lo que “de acuerdo a (sic) su definición y forma de cálculo es posible extraer uno u otro tipo de información relevante”. En esta línea, el centro de pensamiento propuso una nueva fórmula para determinar la TET para la extracción de carbón en el que “a pesar de enumerar los diversos impuestos con que se verán gravados el sector minero­ energético, este cálculo no considera la eliminación del régimen de depreciación acelerada (5 años para proyectos de hidrocarburos), las zonas francas para proyectos en costa afuera y el aumento en la tarifa de los dividendos, medidas que constituyen un fuerte desincentivo para la inversión en el sector. A su vez, los porcentajes brindados anteriormente asumen una sobretasa del 0%, es decir, un período de precios bajos y no tienen una ponderación exacta de la no deducibilidad de regalías estipulada en la reforma”. Destacó que esta nueva fórmula le permite afirmar que “la Tarifa de Tributación Efectiva del sector de extracción y comercialización del carbón en Colombia oscila entre un 30 y un 31 por ciento, y que a partir de nuevos cálculos hechos por el CPPF esta se establecería en un valor de 30,43% para extracción de carbón hulla y lignito”. En cuanto a los posibles impactos del aumento de la carga tributaria, concluyó que “los impactos más significativos de la tributaria para el sector minero y petrolero es el de la no deducción de regalías del impuesto de renta, en ese orden, es el sector del petróleo el que pondrá la mayor parte del recaudo dado que son los que más aportan regalías en términos porcentuales y que al ser este un mercado altamente concentrado en pocas empresas como Ecopetrol serán pocas firmas las que asuman la mayor parte de ese recaudo que a su vez le aportará el 33,75% del total del recaudo de la tributaria. El sector del carbón tendrá un aumento de su Tasa Efectiva de Tributación y se está enfrentado a un escenario de precios bajos, lo que puede impactarlo, pero aun así tendrán una rentabilidad financiera positiva en el escenario posreforma (sic)”. Ahora, frente a las posibles consecuencias de las normas acusadas sobre el ciclo de las regalías, destacó que si bien los gremios tienen una posición “negativa” frente a la reforma, ello “desconoce el comportamiento de la tasa efectiva de tributación del sector minero en el país, que según Villabona & Herrera (2017) para el sector minero-energético es compensada con dos factores determinantes: los beneficios tributarios que recibe el sector y la rentabilidad del sector (el cual, es el más rentable de todos los sectores de la economía). Según lo expuesto, el sector minería sumó beneficios tributarios durante el periodo 2000-2015 por un monto de 41,6 billones de pesos colombianos, para los cuales, los beneficios más importantes serían la deducción del IVA por la compra de activos fijos y la de ingresos no constitutivos de renta (Villabona & Herrera, 2017, p. 101)”. Finalmente se pronunció sobre las experiencias internacionales en materia de deducibilidad de las regalías, en las que destacó que “la no deducibilidad de las regalías en la región [es un caso atípico], puesto que la mayoría de los países sí permite la deducibilidad”. El Observatorio Fiscal de la Pontificia Universidad Javeriana precisó que su concepto solo se referirá a la Tarifa de Tributación Efectiva del sector de extracción y comercialización del Carbón en Colombia. Al respecto, señaló que la TET es una herramienta sumamente útil para la formulación de la política tributaria y anotó que el observatorio calculó la TET de diferentes sectores, incluyendo el del carbón. Por medio de una tabla resaltó que “la TET de los sectores de Extracción de hulla (carbón de piedra) y Extracción de carbón Lignito se situó en algunos casos al nivel promedio, en otros, por encima del promedio”. Adicionalmente, expresó que la jurisprudencia constitucional ha avalado el gravamen a empresas de sectores en condiciones de “bonanza” y que, en su concepto, “una sobretasa del impuesto de renta en función del ciclo de precios del carbón captura parte del incremento extraordinario de las utilidades de ese sector” y puede contribuir a “corregir externalidades negativas sobre el medio ambiente”. De manera complementaria, precisó que “una declaratoria de inexequibilidad de la sobretasa del impuesto de renta para la extracción de carbón dejaría al ejecutivo sin margen de maniobra” para lograr el cumplimiento de la Regla Fiscal. Concluyó que la norma debería ser declarada exequible por cuanto “aumenta la carga tributaria de estos sectores en línea con su capacidad contributiva; la TET de las empresas que se dedican a la extracción se ubicó por debajo (en el caso de la extracción de carbón de hulla) y al mismo nivel de la tarifa nominal (en el caso de la extracción de carbón lignito); contribuye a corregir las externalidades negativas de esta industria; y sin el recaudo adicional proveniente de este impuesto la salud de las finanzas del país se vería considerablemente afectada”. Solicitudes de Inexequibilidad Entidades públicas y organizaciones privadas invitadas[5] La Asociación Colombiana del Petróleo -ACP- se pronunció en primera medida frente a los cargos elevados contra el parágrafo 1 del artículo 19 de la Ley 2277 de 2022. Adujo que, a su juicio, “la norma demandada desconoce y vulnera la definición constitucional de la regalía, así como su naturaleza de recurso público, al establecer que su pago no puede entenderse ni como costo ni como gasto, circunstancia que implica que, en los términos establecidos en la norma demandada, se entienda como un ingreso para el operador que hace parte de la base para liquidar el impuesto sobre la renta y no como ingresos del Estado”. En esta línea, señaló que la norma desconoce los principios de justicia y equidad tributaria por cuanto “al tratarse de una contraprestación económica a favor del Estado, que en ningún momento hizo parte de los ingresos de los productores que están autorizados para explotar el recurso, los obliga a incluir el pago de las regalías a la Nación como un ingreso teórico y a tributar sobre este [de manera que] ese ingreso por ser teórico, nunca reflejó la realidad de la capacidad contributiva de quien lo paga”. Luego, presentó un análisis del impacto económico que podrían tener todas las medidas aprobadas en la Ley 2277 de 2022, para la industria de petróleo y gas. En cuanto a la sobretasa contemplada en el artículo 10 de la Ley 2277 de 2022, explicó que esta otorga un trato injusto e inequitativo a un sector y podría terminar afectando las inversiones y el abastecimiento energético en el país. Advirtió que la sobretasa “se activa en precios que no son extraordinarios” y destacó que el Government Take de un Proyecto tipo con Reforma Tributaria vs. Sin Reforma Tributaria pasaría “de 64% a 80%, un incremento del 25%”. Puso de presente que en “el caso de las empresas privadas de la industria del petróleo, la Tasa Efectiva de Tributación promedio, se incrementa en un 69% al pasar del 39% al 67%” y precisó que tras “descomponer la TET de la industria con base en cifras provistas por la DIAN, se evidencia que, la TET de las empresas privadas que explotan petróleo es “muy superior a la de las empresas estatales [y] [d]ado que las empresas estatales representan más de dos tercios de la producción, jalona a la baja la tasa global” de ahí que las estimaciones del gobierno señalen una TET de 46,8%. La Federación Nacional de Productores de Carbón -FENALCARBÓN- advirtió que el impacto de las normas acusadas afectaría en mayor grado “las operaciones de pequeña y mediana minería de carbón, dado que su capacidad financiera es muy estrecha y registra alta vulnerabilidad en las estructuras de costos que se traduce en una inviabilidad financiera para la sostenibilidad de las mismas”. Como sustento de la anterior afirmación, FENALCARBÓN presentó una descripción del sector minero diferenciando la gran minería de la pequeña y mediana minería, a manera de contexto. Describió una diferencia en los mercados de los carbones térmicos y de los carbones metalúrgicos. Destacó que existe una diferencia importante en la estructura de costos en la mediana y pequeña minería al interior del país en comparación con la minería a gran escala del norte. Al respecto puso de presente que “existen una serie de factores muy bien definidos que permiten diferenciar la producción de carbón a gran escala en el norte del país, con cercanía y acceso a la infraestructura portuaria, concentración de operaciones en torno a yacimientos que se explotan a cielo abierto, de aquella que se adelanta al interior del país, de mucha menor escala, distante de los puertos, diseminada en varios territorios y casi en su totalidad de minería subterránea (con implicaciones en costos mucho más altos), además de asumir un importante costo logístico y portuario cuando las condiciones de mercado le permiten llegar a puerto” de manera que considera que “es lesivo colocar en una sola canasta toda la producción de carbón en el territorio nacional, dadas las marcadas diferencias que existen entre los segmentos de la misma industria”. Advirtió que la fórmula consagrada en el artículo 10 acusado “contiene errores técnicos, que induce a una situación que pone aún más en desventaja a aquellas unidades productivas de mediana y pequeña escala (menos costo/eficientes), desconociendo la necesidad de aplicar un precio diferencial para las mismas, que reconozca la dinámica propia de los precios de estos productores y por lo menos, tenga en cuenta los costos de transporte, logística y puerto, pues los índices internacionales de referencia tomados en la propuesta, no reflejan las condiciones de mercado para este tipo de operaciones”. En consecuencia, “la fórmula planteada toma como variables los índices internacionales APl2 y BCl7, los cuales no reflejan la dinámica o el comportamiento de la industria nacional”. Subrayó que la sobretasa “no cuenta con un precio diferencial y justo para los diferentes tipos de carbón”, la referencia API2 requiere de mayor precisión para ser un “buen referente para el carbón térmico colombiano de exportación”, la fórmula “requeriría de ajustes pertinentes a calidad según el tipo de carbón” y que se debe distinguir el puerto de salida del carbón frente al indicador BCI7. Asimismo, enfatizó que “[a]l aplicar la fórmula, el ejercicio arroja que es a partir de los USD60/tn, la consideración de "precios son altos" para el carbón, es decir, que a partir de este valor se pagaría la sobretasa en la tarifa del impuesto a la renta en por lo menos el 5%, y a partir de los USD71/tn, se pagaría la tasa adicional del 10%. Y prueba de que la fórmula resulta gravosa para esta industria, es que los costos operativos de la mayor parte de las operaciones mineras del país (minería subterránea) en promedio pueden estar sobre los USD90/tn en estos momentos, es decir, que el precio de los US060/tn, para nada puede ser considerado "precio de bonanza" para esta industria. Incluso, como se ha explicado anteriormente, es habitual que en este tipo de negocios en muchos casos se opere por debajo de sus costos de producción, porque son inversiones altas y de largo plazo, que en períodos de precios "altos" compensan sus pérdidas de los periodos de bajos precios”. En cuanto a los posibles impactos del aumento de la carga tributaria, sostuvo que en la gran minería habría una disminución en la inversión para garantizar la sostenibilidad de las operaciones, así como una disminución en los ingresos por regalías debido al “marchitamiento de las actividades de explotación”. En el caso de la pequeña y mediana minería advirtió un “riesgo latente de evasión” y una dificultad para implementar procesos de formalización minera. El Instituto Colombiano de Derecho Tributario -ICDT- señaló que “en la norma acusada se está remitiendo a entidades privadas extranjeras la determinación de la tarifa del impuesto”. Eso afectaría el principio de certeza y legalidad del tributo, por dos razones: “En primer lugar, la delegación que hace el legislador a empresas extranjeras (Argus y McCloskey) y entidades gubernamentales de Estados Unidos (Oficina de Estadísticas Laborales) y, en segundo lugar, porque no imparte instrucciones o establece parámetros, criterios, fórmulas, variables, o procedimientos por medio de las cuales esta agencia establecerá este precio promedio internacional, por lo que la determinación del criterio queda totalmente a discrecionalidad de empresas privadas extranjeras”. Por otro lado, precisa que “no puede afirmarse que obtener mayores ingresos genera automáticamente una mayor capacidad contributiva por parte de las empresas de este sector, ya que al considerar únicamente los ingresos brutos se desconoce el proceso de depuración de la renta que implica restar los costos y gastos asociados al desarrollo de la actividad comercial y que afecta el monto de los ingresos que perciben las compañías y por ende el monto del impuesto a pagar”. Por último, señaló que se desconoce la prohibición de retroactividad en materia tributaria por cuanto “la norma demandada estableció un efecto retroactivo, al permitir que la UPME publique después de finalizado el periodo gravable, e incluso, cuando ya se ha iniciado el siguiente, la información que permitirá a los contribuyentes determinar su tarifa del impuesto sobre la renta para el año anterior. La norma está estableciendo efectos en hechos que ocurrieron en periodos anteriores”. La Universidad de Medellín señaló que “[l]os antecedentes de la Ley 2277 de 2022, no logran motivar el factor material para condicionar la mayor capacidad contributiva del sector que se dedica a la extracción del carbón, así como tampoco, dan cuenta de que gravar de manera diferenciada a ese sector logre desincentivar la actividad extractiva o que el recaudo de dicho tributo de manera última, logre remediar aspectos de control ambiental (recursos atmosféricos, hídricos, de comunidades indígenas, fauna, flora, entre otros)”. Y resaltó que “el trato diferencial con las empresas de otros sectores, así como gravar al sector de extracción de carbón de manera aguda sin tener en cuenta las deducciones de costos y gastos vinculados a la actividad productiva, atenta contra principios de integración internacional que se contienen en el GATT (“General Agreement on Tariffs and Trade”) de 1994 (ante la realidad de que el producto de la extracción tiene un componente de venta a mercados externos), y el desconocimiento de los artículo 6, 95-9, 227 y 333 de la Constitución Política”. La Asociación Nacional de Industriales -ANDI- estimó que las disposiciones acusadas deben ser declaradas inexequibles por cuanto “las empresas del sector del carbón tributarán más que las compañías de otras industrias con la misma renta gravable que no están sometidas a la misma imposición”. Frente a la sobretasa, sostuvo que esta desconoce los principios de certeza y legalidad tributaria, toda vez que “la función que cumple la UPME no es la de fijar la metodología del cálculo del precio promedio de los percentiles a la cual se vende el carbón, sino que su labor se limita a publicar los valores que calculan otras emp...