Sentencia C-488 de 2024

C-488-24 TEMAS-SUBTEMAS Sentencia C-488/24 PRINCIPIO DE CAPACIDAD CONTRIBUTIVA-No se vulnera en norma sobre el cálculo del impuesto sobre la renta La Sala Plena concluye que la creación de la TMT persigue las finalidades de prevenir la elusión fiscal e incrementar el recaudo del erario. Estos propósitos no est[án] prohibidos constitucionalmente, constatación que lleva a concluir que la medida supera la primera condición que establece el juicio de proporcionalidad de intensidad leve. (...) La medida es potencialmente adecuada para la consecución de dicho fin, por la siguiente razón: la Tasa de Tributación Depurada que establece la norma asegura que los contribuyentes paguen un porcentaje mínimo, correspondiente al 15%, de su utilidad depurada. De esta manera, se controla el efecto que pudiera tener la acumulación de beneficios tributarios, que es una práctica emblemática de la elusión fiscal. En lo que se refiere al incremento del recaudo, es evidente que la norma -en la medida en que establece una tasa mínima de tributación-, es apropiada para aumentar los recursos del fisco. PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-No vulneración CONTROL CONSTITUCIONAL-Requisitos para ampliar el objeto de control POTESTAD DE CONFIGURACION DEL LEGISLADOR EN MATERIA TRIBUTARIA-Alcance/FACULTAD IMPOSITIVA-Alcance La Constitución concede al Legislador un amplio margen de discrecionalidad en materia tributaria. El otorgamiento de dicha facultad es fruto de varias disposiciones que resaltan el papel central que aquel cumple en la determinación de las fuentes de financiación del Estado. La primera de ellas es el artículo 95.9 superior, que impone a los ciudadanos la obligación de contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de justicia y equidad. La segunda es el artículo 150.12, que asigna al Congreso de la República la competencia de establecer contribuciones fiscales y, excepcionalmente, contribuciones parafiscales en los casos y bajo las condiciones que establezca la ley. La última es el artículo 338, que dispone que en tiempo de paz, solamente el Congreso, las asambleas departamentales y los concejos distritales y municipales podrán imponer contribuciones fiscales o parafiscales. La ley, las ordenanzas y los acuerdos deben fijar, directamente, los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas de los impuestos. LIBERTAD DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN MATERIA TRIBUTARIA-Límites sujetos a principios constitucionales PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Características PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Contenido y alcance La jurisprudencia constitucional ha establecido que el principio de equidad tributaria tiene dos contenidos: un mandato general, que ordena al Legislador tener en cuenta la capacidad contributiva de los sujetos pasivos, y un componente específico, que ordena la aplicación de la equidad en dos dimensiones: la horizontal y la vertical. PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Capacidad contributiva CAPACIDAD CONTRIBUTIVA-Definición (...) la jurisprudencia constitucional ha definido la capacidad contributiva como la posibilidad económica de tributar, esto es, como la idoneidad subjetiva, no teórica sino real, en cuanto depende de la fuerza económica del sujeto, para ser llamado a cumplir con el deber de pagar tributos. En esta misma dirección, la ha descrito como la posibilidad de contribuir al gasto público del Estado de tal forma que la persona aún mantenga condiciones dignas de vida. CAPACIDAD CONTRIBUTIVA-Jurisprudencia constitucional PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Dimensión horizontal y vertical IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Naturaleza/IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Características IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Tasa mínima de tributación (TMT) para personas jurídicas TASA MÍNIMA DE TRIBUTACIÓN-Alcance TEST LEVE DE IGUALDAD DE NORMA TRIBUTARIA-Aplicación REPÚBLICA DE COLOMBIA CORTE CONSTITUCIONAL SENTENCIA C-488 de 2024 Ref.: Expediente D-15672 Demanda de inconstitucionalidad contra el parágrafo sexto del artículo décimo de la Ley 2277 de 2022, «[p]or medio de la cual se adopta una reforma tributaria para la igualdad y la justicia social y se dictan otras disposiciones» Demandantes: Carolina Rozo Gutiérrez, Leonardo Cote Botero y Sebastián Santos Gracia Magistrada ponente: PAOLA ANDREA MENESES MOSQUERA Bogotá, D. C., veintiuno (21) de noviembre de dos mil veinticuatro (2024) La Sala Plena de la Corte Constitucional, en cumplimiento de sus atribuciones constitucionales y de los requisitos y trámites establecidos en el Decreto 2067 de 1991, dicta la siguiente SENTENCIA Síntesis de la decisión 1. Demanda interpuesta. La ciudadana Carolina Rozo Gutiérrez y los ciudadanos Leonardo Cote Botero y Sebastián Santos Gracia presentaron una demanda de inconstitucionalidad contra el parágrafo sexto del artículo décimo de la Ley 2277 de 2022, «[p]or medio de la cual se adopta una reforma tributaria para la igualdad y la justicia social y se dictan otras disposiciones». Esta corporación admitió a trámite dos cargos de inconstitucionalidad, de los cuatro que se formularon en el escrito de demanda. El primero de ellos acusa a la norma de infringir el principio de capacidad contributiva; el segundo, de violar el principio de equidad tributaria en su dimensión horizontal. 2. Primer cargo de inconstitucionalidad. En criterio de los accionantes, el principio de capacidad contributiva habría sido desconocido como consecuencia de la decisión de incluir el factor de la utilidad contable (UC) en la fórmula dispuesta para el cálculo de la utilidad depurada (UD), la cual fue establecida por el Legislador con el propósito de exigir a los contribuyentes referidos en los artículos 240 y 240-1 del Estatuto Tributario el pago de una tasa mínima de tributación. Dicha tasa se conoce en la disposición como Tasa de Tributación Depurada (TTD). 3. A juicio de los accionantes, la inclusión del factor de la UC impediría que se cobre el impuesto sobre la renta con base en la ocurrencia del hecho generador que, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 26 del Estatuto Tributario, da lugar al pago del tributo: el «incremento neto del patrimonio». Según este planteamiento, si bien la UC tiene un valor contable y una utilidad económica que son relevantes para el desarrollo de la actividad comercial, no puede ser empleada para estimar la capacidad contributiva de los sujetos pasivos. Los demandantes sustentan esta afirmación en el hecho de que la UC incluye ingresos que no se encuentran realizados, sino que corresponden a estimaciones o aproximaciones, por lo que no reflejan la capacidad contributiva. 4. Segundo cargo de inconstitucionalidad. El segundo cargo acusa a la norma demandada de infringir el «principio de equidad tributaria en su componente horizontal»[1]. Según este planteamiento, la disposición establecería un trato diferenciado entre dos grupos que se encuentran en una situación comparable: las sociedades que forman parte de conglomerados y aquellas que no se integran en estas organizaciones. En aplicación de la norma demandada, las primeras estarían «obligadas a incluir el ajuste al impuesto más allá de su propia utilidad, mientras que, sin justificación alguna las sociedades obligadas a consolidar estados financieros, deben soportar un mayor impuesto»[2]. El establecimiento de dicho trato diferenciado sería la causa de la violación el principio de equidad tributaria en su dimensión horizontal. 5. Cuestiones preliminares. Antes de resolver los cargos planteados, la Sala Plena se pronunció sobre los dos siguientes asuntos: la aptitud de la demanda y la posibilidad de ampliar el objeto de control, con fundamento en dos cargos que fueron planteados por algunos intervinientes. En cuanto a lo primero, de cara a los cuestionamientos formulados por la DIAN, el plenario concluyó que la demanda satisfizo los requisitos normativos y jurisprudenciales pertinentes. Por tal motivo, juzgó que los dos cargos de constitucionalidad permitían la emisión de un pronunciamiento de fondo sobre la exequibilidad de la disposición demandada 6. La segunda cuestión previa llevó a la Corte a pronunciarse sobre la posibilidad de ampliar el objeto de control. Luego de reiterar la jurisprudencia dominante en la materia, argumentó que no era viable el estudio de los dos nuevos cargos de inconstitucionalidad que plantearon los intervinientes. El tribunal estimó que las acusaciones incumplen el requisito que exige presentar un «vicio evidente y manifiesto de inconstitucionalidad»[3], lo que impide a la Sala Plena emitir un pronunciamiento de fondo sobre dichos cargos. 7. Reiteración jurisprudencial sobre el amplio margen de configuración legislativa. Para dar solución a la demanda interpuesta, la Sala Plena reiteró su jurisprudencia a propósito del amplio margen de configuración del Legislador en materia tributaria. Recordó que, como consecuencia de lo anterior, la jurisprudencia constitucional suele juzgar la constitucionalidad de estas normas empleando criterios de valoración moderados, que procuran respetar la discrecionalidad del Congreso de la República. Al analizar las implicaciones de esta jurisprudencia en el ámbito del impuesto sobre la renta y, más específicamente, sobre la configuración del hecho generador de este tributo, el plenario recordó que, según el precedente fijado en la Sentencia C-052 de 2016, «la Constitución no consagra una definición estricta de lo que debe entenderse por ingreso o renta, para efectos del impuesto sobre la renta, y en consecuencia le otorga un amplio margen de configuración al Legislador para modelar estos elementos tributarios». Con base en estas razones, la Corte procedió a resolver los cargos de inconstitucionalidad propuestos por los demandantes. 8. «Ratio» de la decisión del primer cargo de inconstitucionalidad. La Sala Plena concluyó que la inclusión del factor de la UC en la fórmula dispuesta para el cálculo de la UD no infringe el principio de capacidad contributiva. El plenario arribó a esta conclusión luego de practicar un juicio de proporcionalidad de intensidad leve sobre esta medida, que es el parámetro que utiliza esta corporación para enjuiciar las alegadas violaciones del aludido principio constitucional. Antes de ejecutar el test, con base en el precedente de la Sentencia C-052 de 2016, la Sala Plena recordó que la Constitución no acoge como parámetro para la valoración de la capacidad contributiva del impuesto sobre la renta lo dispuesto en el artículo 26 del Estatuto Tributario. En consecuencia, descartó que la Constitución exigiese, por esta vía, que el tributo únicamente pudiese ser exigido con base en un «incremento neto del patrimonio» del contribuyente. 9. Con base en la práctica del aludido juicio de proporcionalidad, el plenario concluyó que las expresiones «UC: Utilidad contable o financiera antes de impuestos» y la sigla «UC», que se encuentran en el parágrafo sexto del artículo décimo de la Ley 2277 de 2022, no violan el principio de capacidad contributiva. 10. «Ratio» de la decisión del segundo cargo de inconstitucionalidad. Finalmente, la Sala Plena dedujo que los numerales 2, 2.1., 2.2. y 2.3. del parágrafo sexto del artículo décimo de la Ley 2277 de 2022 no infringen el principio de equidad tributaria en su dimensión horizontal. La Corte llegó a esta conclusión luego de practicar el juicio integrado de igualdad de intensidad leve sobre la medida dispuesta por el Legislador. I. Antecedentes 11. El 15 de diciembre de 2023, en ejercicio de la acción pública prevista en los artículos 40.6, 241 y 242 de la Constitución, la ciudadana Carolina Rozo Gutiérrez y los ciudadanos Leonardo Cote Botero y Sebastián Santos Gracia presentaron demanda de inconstitucionalidad contra el parágrafo sexto del artículo décimo de la Ley 2277 de 2022, «[p]or medio de la cual se adopta una reforma tributaria para la igualdad y la justicia social y se dictan otras disposiciones». La demanda que dio inicio a este proceso acusó al parágrafo demandado de violar los principios constitucionales de capacidad contributiva, confianza legítima, e igualdad, equidad, certeza y justicia tributarias. Para dar sustento a la acusación, los accionantes formularon cuatro cargos de inconstitucionalidad. 12. Mediante auto del 19 de febrero de 2024, providencia en que el despacho de la magistrada sustanciadora también decidió sobre la admisibilidad de la demanda interpuesta en el proceso D-15665, se dispuso la inadmisión de la acción interpuesta por los demandantes. La decisión se fundó en que, en criterio del despacho, los cargos formulados no satisfacían los requisitos de certeza, pertinencia, especificidad y suficiencia. La providencia fue notificada en el estado número 025, del 21 de febrero de 2024, y su término de ejecutoria transcurrió entre los días 22, 23 y 26 de febrero de 2024 13. El 26 de febrero de 2024, los accionantes presentaron un escrito de corrección de demanda, con el propósito de enmendar las deficiencias argumentativas señaladas en la providencia. 14. Mediante auto del 12 de marzo de 2024, la magistrada sustanciadora dispuso admitir la demanda interpuesta por los accionantes. La decisión se fundó en la rectificación de los defectos que fueron indicados en el auto admisorio. Luego de analizar de manera global los cuatro cargos propuestos, la magistrada concluyó que los tres primeros debían ser tramitados como una única acusación, pues planteaban el mismo reparo de inconstitucionalidad[4]. Dicha acusación reprocha a esta última el desconocimiento de los artículos 95.9, 338 y 36 del texto superior, por cuanto impone, en criterio de los demandantes, una obligación tributaria que desconoce la capacidad contributiva. 15. El segundo cargo de inexequibilidad admitido a trámite acusa a la norma demandada de infringir los artículos 13, 95.9 y 363 de la Constitución. Según esta acusación, el Legislador habría infringido el principio constitucional de igualdad en su dimensión horizontal, debido al trato diferenciado que establece la norma entre las sociedades que tienen la obligación de consolidar estados financieros y aquellas que no la tienen. 16. En la providencia, la magistrada sustanciadora emitió las siguientes órdenes: correr traslado de la demanda a la Procuraduría General de la Nación; comunicar la iniciación del proceso a la Presidencia de la República, a la Presidencia del Congreso de la República y al Ministerio de Hacienda y Crédito Público, y, por último, invitó a participar a varias entidades y organizaciones. 17. Cumplidos los trámites constitucionales y legales pertinentes, la Sala Plena de la Corte Constitucional procede a resolver la demanda de la referencia. II. Norma demandada 18. A continuación, se transcribe el parágrafo sexto del artículo 240 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo décimo de la Ley 2277 de 2022, «[p]or medio de la cual se adopta una reforma tributaria para la igualdad y la justicia social y se dictan otras disposiciones»: LEY 2277 DE 2022 (diciembre 13) Diario Oficial No. 52.247 de 13 de diciembre de 2022 PODER PÚBLICO – RAMA LEGISLATIVA Por medio de la cual se adopta una reforma tributaria para la igualdad y la justicia social y se dictan otras disposiciones. EL CONGRESO DE COLOMBIA DECRETA: […] ARTÍCULO 10. Modifíquese el Artículo 240 del Estatuto Tributario, el cual quedará así: […] PARÁGRAFO 6o. El presente parágrafo establece una tasa mínima de tributación para los contribuyentes del impuesto sobre la renta de que trata esté artículo y el artículo 240-1 del Estatuto Tributario, salvo las personas [j]ur[í]dicas extranjeras sin residencia en el país, que se calculará a partir de la utilidad financiera depurada. Esta tasa mínima se denominará Tasa de Tributación Depurada (TTD) la cual no podrá ser inferior al quince por ciento (15%) y será el resultado de dividir el Impuesto Depurado (ID) sobre la Utilidad Depurada (UD), así: Por su parte, el Impuesto Depurado (ID) y la Utilidad Depurada (UD) se calculará así: ID= INR + DTC-JRP ID: Impuesto Depurado. INR: Impuesto neto de renta. DTC: Descuentos tributarios o créditos tributarios por aplicación de tratados para evitar la doble imposición y el establecido en el artículo 254 del Estatuto Tributario. IRP: Impuesto sobre la renta por rentas pasivas provenientes de entidades controladas del exterior. Se calculará multiplicando la renta líquida pasiva por la tarifa general del artículo 240 del Estatuto Tributario (renta líquida pasiva x tarifa general). UD= UC + DPARL - INCRNGO - VIMPP - VNGO - RE - C UD Utilidad Depurada. UC: Utilidad contable o financiera antes de impuestos. DPARL[:] Diferencias permanentes consagradas en la ley y que aumentan la renta líquida. INCRNGO: Ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional, que afectan la utilidad contable o financiera. VIMPP: Valor ingreso método de participación patrimonial del respectivo año gravable. VNGO: Valor neto de ingresos por ganancia ocasional que afectan la utilidad contable o financiera. RE: Rentas exentas por aplicación de tratados para evitar la doble imposición - CAN, las percibidas por el régimen de compañías holding colombianas -CHC y las rentas externas de que tratan los literales a) y b) del numeral 4 y el numeral 7 del artículo 235-2 del Estatuto Tributario. C: Compensación de pérdidas fiscales o excesos de renta presuntiva tomados en el año gravable y que no afectaron la utilidad contable del periodo. Cuando la Tasa de Tributación Depurada (TTD) sea inferior al quince por ciento (15%) se deberá determinar el valor del Impuesto a Adicionar (IA) para alcanzar la tasa del quince por ciento (15%), así: 1. Para los contribuyentes sujetos a este artículo y al artículo 240-1 del Estatuto Tributario, cuyos estados financieros no sean objeto de consolidación, la diferencia positiva entre la Utilidad Depurada (UD) multiplicada por el quince por ciento (15%) y el Impuesto Depurado (ID), será un mayor valor del impuesto sobre la renta, que deberá adicionarse al impuesto sobre la renta (IA). IA = (UD* 15%) - ID 2. Los contribuyentes residentes fiscales en Colombia cuyos estados financieros sean objeto de consolidación en Colombia, deberán realizar el siguiente procedimiento 2.1. Calcular la Tasa de Tributación Depurada del Grupo (TTDG) dividiendo la sumatoria de los Impuestos Depurados (ΣID) de cada contribuyente residente fiscal en Colombia objeto de consolidación por la sumatoria de la Utilidad Depurada (ΣUD) de cada contribuyente residente fiscal en Colombia cuyos estados financieros son objeto de consolidación, así: 2.2. Si el resultado es inferior al quince por ciento (15%), se deberá calcular el Impuesto a Adicionar por el Grupo (IAG) a partir de la diferencia entre la sumatoria de la Utilidad Depurada (ΣUD) multiplicada por el quince por ciento (15%) menos la sumatoria del lmpuesto Depurado (ΣID) de cada contribuyente, cuyos estados financieros se consolidan, así: 2.3. Para calcular el Impuesto a Adicionar (IA) de cada contribuyente residente fiscal en Colombia, se deberá multiplicar el Impuesto a Adicionar por el Grupo (IAG) por el porcentaje que dé como resultado la división de la Utilidad Depurada) de cada contribuyente con utilidad depurada mayor a cero () sobre la sumatoria de las Utilidades Depuradas de los contribuyentes con Utilidades Depuradas mayores a cero , así: Lo dispuesto en este parágrafo no aplica para: a) Las sociedades que se constituyeron como Zonas Económicas y Sociales Especiales -ZESE durante el periodo que su tarifa del impuesto sobre la renta sea del cero por ciento (0%) las sociedades que aplican el incentivo tributario de las zonas más afectadas por el conflicto armado -ZOMAC las sociedades de que tratan los parágrafos 5 y 7 del presente artículo, siempre y cuando no estén obligadas a presentar el informe país por país de conformidad con lo establecido en el artículo 260-5 del Estatuto Tributario. b) Las sociedades de que trata el parágrafo 1 del presente artículo. De igual forma no aplica lo indicado en este parágrafo para aquellos contribuyentes cuyos estados financieros no sean objeto de consolidación y su Utilidad Depurada (UD) sea igual o menor a cero (0) o para los contribuyentes cuyos estados financieros sean objeto de consolidación y la sumatoria de la Utilidad Depurada (ΣUD) sea igual o menor a cero (0). c) Quienes se rijan por lo previsto en el artículo 32 de este Estatuto[.] III. Los cargos de inconstitucionalidad admitidos a trámite 19. Primer cargo de inconstitucionalidad. El primer cargo de inconstitucionalidad acusa a la disposición de infringir los principios constitucionales de justicia y equidad tributarias[5]. La transgresión de estos postulados sería consecuencia del establecimiento de una regla de estimación del impuesto de renta que desconoce la capacidad contributiva. Según este planteamiento, el parágrafo demandado contiene un elemento normativo —la utilidad contable (UC)— que impide la realización de un cálculo real de la capacidad contributiva de los contribuyentes. Su inclusión en la fórmula establecida para el cálculo de la utilidad depurada (UD) —que es, a su vez, el denominador de la ecuación establecida para la determinación de la Tasa de Tributación Depurada (TTD)— acarrearía la violación de la capacidad contributiva. 20. Los accionantes argumentan que el impuesto sobre la renta únicamente puede causarse como consecuencia del enriquecimiento efectivo del contribuyente. Así lo impone, según su criterio, el principio de capacidad contributiva. En atención a que la UC sería una estimación aproximada, y no un dato exacto del incremento patrimonial —información que sí estaría fielmente reflejada en la utilidad financiera—, su inserción en la disposición conllevaría la inconstitucionalidad del artículo. 21. En sustento de la acusación, los accionantes señalan que, desde su creación, el impuesto sobre la renta ha tenido por objeto gravar el incremento del patrimonio. Esta determinación habría quedado consignada en el artículo 26 del Estatuto Tributario, norma que establece que «[l]a renta líquida gravable se determina así: de la suma de todos los ingresos ordinarios y extraordinarios realizados en el año o período gravable, que sean susceptibles de producir un incremento neto del patrimonio en el momento de su percepción y que no hayan sido expresamente exceptuados» [énfasis añadido por los demandantes]. Como consecuencia de esta previsión, «el impuesto sobre la renta grava incrementos del patrimonio que generen un enriquecimiento. El impuesto de renta no grava potenciales incrementos patrimoniales o posibles enriquecimientos. Por el contrario, los ingresos que se someten al impuesto de renta son ingresos reales, y no simples estimaciones o fluctuaciones en el valor de los activos»[6] [énfasis añadido por los demandantes]. Con base en esta argumentación, los accionantes sostienen que la norma demandada es inconstitucional debido a que no grava un enriquecimiento real de las sociedades. 22. Agregan que, en en la medida en que «la norma demandada parte de la utilidad depurada (UD) originada en la utilidad contable antes de impuestos, [ello] significa que cuando la mencionada tasa mínima sea aplicable, se gravarán utilidades no realizadas»[7]. De acuerdo con este planteamiento, el Legislador habría debido excluir de la fórmula aquellos ingresos que, si bien son válidos desde una perspectiva económica, en la medida en que sugieren un incremento patrimonial, son inciertos, pues no se conoce el valor que tendrán al momento de liquidar el impuesto. Esta situación implica que, siempre que la tasa de tributación mínima resulte aplicable, «los contribuyentes tributarán sobre rentas no realizadas, que son eventuales o inciertas, todo lo cual riñe con el principio de capacidad contributiva»[8]. 23. Segundo cargo de inconstitucionalidad. En opinión de los demandantes, el numeral segundo de la norma demandada lesiona el principio de equidad tributaria en su dimensión horizontal. Lo anterior sería resultado del tratamiento diferenciado que aquella instaura entre las sociedades que deben consolidar estados financieros y las que no están sometidas a dicha obligación. El trato desigual consistiría en que mientras «las sociedades que no están obligadas a consolidar estados financieros no están obligadas a incluir el ajuste al impuesto más allá de su propia utilidad, […] sin justificación alguna, las sociedades obligadas a consolidar estados financieros deben soportar un mayor impuesto»[9]. 24. En este orden de ideas, el cargo de constitucionalidad propone una comparación entre los dos siguientes grupos: «(i) Las sociedades colombianas obligadas a consolidar estados financieros en Colombia y (ii) [l]as sociedades colombianas que no están obligadas a consolidar estados financieros en Colombia»[10]. El trato diferencial que carecería de sustento constitucional consistiría en que «el impuesto adicional que se debe pagar en el caso de una sociedad que está obligada a consolidar estados financieros resulta de incluir las realidades económicas de otros contribuyentes diferentes, quienes tienen una realidad económica totalmente distinta»[11]. Como consecuencia de esta regulación, se estaría dispensando un trato desfavorable a «las sociedades obligadas a consolidar estados financieros, pues su tributación será mayor a la del otro grupo, que no debe incluir en la depuración de su impuesto hechos económicos que le son ajenos»[12]. 25. Los accionantes afirman que la consolidación de estados financieros no es una actuación que permita conocer la capacidad contributiva de las sociedades que integran un grupo empresarial. En su criterio, se trata de «una simple obligación formal que tiene como finalidad organizar la información de grupos empresariales, no de regular la forma en la que se impone la carga fiscal a estos sujetos»[13]. Su propósito central sería el de servir como reflejo contable de una situación de control dentro de un grupo de sociedades. Según este planteamiento, dicha información no podría ser empleada para atribuir ingresos, costos, gastos o pérdidas entre las sociedades que conforman el grupo empresarial. 26. De acuerdo con el cargo planteado, la disposición desconocería la individualidad de cada sociedad, soslayando que «el hecho de consolidar estados financieros no convierte a las sociedades respecto de las cuales se consolidaron los estados financieros en un solo contribuyente»[14]. Al respecto, los accionantes hicieron hincapié en que «la tributación en Colombia es individual, ya que se debe tener en cuenta la realidad económica de cada contribuyente por separado. No existe una tributación consolidada de grupos económicos que obligue a tributar sobre bases comunes y, a su vez, permita descontar los gastos o las pérdidas fiscales de las entidades del grupo de manera consolidada»[15]. La norma demandada ignoraría esta restricción al establecer que «las sociedades que consolidan estados financieros […] tienen que sumar tanto sus impuestos depurados como sus utilidades depuradas con las de las sociedades del resto del grupo»[16]. IV. Intervenciones 27. Durante el término de fijación en lista del expediente D-15672, se recibieron dieciséis intervenciones[17]. A continuación, la Sala Plena presenta un resumen general de los planteamientos comunes a las intervenciones. 4.1. Intervenciones que solicitaron declarar la inexequibilidad de la disposición 28. Las instituciones y los ciudadanos y ciudadanas que formularon esta solicitud son las siguientes: Carol Julieth Caita Correa y Jorge Camilo Paniagua Hernández; Mauricio Alfredo Plazas Vega; César Camilo Cermeño Cristancho y Daniel Díaz Rivera; Ruth Yamile Salcedo Younes; Martín Raúl Acero Salazar; Beatriz Elena Villegas de Bedout y Adriana Melo White[18]; Natalia Andrea Guerrero Vergel; Luis Fernando Macías Gómez; Sandra Milena Pineda Guevara; la Academia Colombiana de Jurisprudencia[19]; la Universidad de Antioquia[20]; la Universidad del Norte[21]; la Universidad de los Andes[22]; y la Asociación Nacional de Empresarios (ANDI)[23]. 29. En atención a que todos los intervinientes manifestaron su acuerdo con los cargos propuestos, la Sala únicamente hará alusión a los planteamientos novedosos, que no fueron no expuestos en el escrito de demanda. 30. Los intervinientes manifestaron que la disposición provoca un «[m]enoscabo injustificado a personas de especial protección constitucional»[24]. Esta afirmación se basa en el hecho de que la regulación «implica[ría] que las sociedades que hacen uso de beneficios tributarios como deducciones especiales, rentas exentas o descuentos tributarios tengan que tributar como mínimo al 15 % eliminándose en la práctica tales beneficios»[25]. Esta situación afectaría, particularmente, a las sociedades que incluyen en su nómina a sujetos pertenecientes a dicha categoría, las cuales «podrían tener una tributación más alta y perder en la práctica tales beneficios en aplicación del impuesto adicional por tasa mínima de tributación»[26]. 31. Advirtieron que no existen normas uniformes sobre el manejo de la información financiera. Como consecuencia de ello, cada compañía debe tomar el marco normativo que le corresponde y lo ajusta a su estado actual, según la actividad a la que se dedique, el sector al que pertencece, entre otros factores. Dicha situación promovería que la aplicación de tales normas no sea homogénea y que, por tanto, la tributación no se realice de manera congruente con los principios de justicia y equidad tributarias. 32. Argumentaron que establecer tasas mínimas de tributación en el impuesto sobre la renta sin incluir mecanismos compensatorios que corrijan el cálculo impreciso de la capacidad contributiva es contrario a la Constitución[27]. Para dar sustento a esta afirmación, indicaron que el Legislador acostumbra incorporar mecanismos compensatorios cuando establece rentas fictas, predeterminadas como base mínima gravable para la tasación de un tributo. Dicha nivelación no se habría realizado en el caso concreto, pues «no se previó en ninguna parte [de la norma] un mecanismo compensatorio para aquellos casos, que pueden ser muchos, en que, por operar el pago del impuesto a adicional (IA) porque la Tasa de Tributación Depurada (TTD) sea inferior al quince por ciento (15%), el contribuyente tenga que sufragar ese mayor importe en virtud de diferencias entre las cifras contables y las fiscales, en esencia diferencias temporales, que no fueron consideradas por la norma acusada»[28]. 33. Por otra parte, los intervinientes cuestionaron la existencia de un móvil constitucionalmente válido que permita instaurar la tasa mínima de tributación que fija la disposición. En defensa de este argumento, adujeron que la única justificación de la medida es la intención de ampliar el recaudo. El objetivo de dar cumplimiento al Pilar II de la OCDE, al cual se alude en la exposición de motivos de la disposición, sería meramente aparente por cuanto existirían diferencias apreciables entre el impuesto mínimo global propuesto por la organización y el tributo que establece la norma demandada. 34. Una de las intervenciones formuló un nuevo cargo de inconstitucionalidad[29]. Según esta acusación, la inclusión de la norma en la Ley 2277 de 2022 acarrea la violación de los principios de identidad flexible y de consecutividad. Esta afirmación se funda en dos premisas: primero, el artículo «no hab[ría] sido incluido en el proyecto de ley y solo con dos líneas en la ponencia para primer debate, para luego modificar completamente la redacción en la ponencia para segundo debate»[30]; segundo, «lo que se debatió ante las comisiones constitucionales permanentes es diferente a lo debatido ante las plenarias de Senado y Cámara»[31]. 35. Un interviniente formuló la siguiente solicitud subsidiaria[32]: en el supuesto en que no declare la inexequibilidad del parágrafo, el tribunal debe declarar su exequibilidad condicionada, de modo que se permita «a los contribuyentes sustraer de su Utilidad Depurada todo ingreso sobre el cual ya se hubiera tributado en el pasado, diferencias temporales, estimaciones de valor razonable, diferimientos, y cualquier otro, que pudiera producir una múltiple tributación sobre los mismos ingresos reales en periodos diferentes»[33]. Además, solicitó que el condicionamiento permita restar de la UD cualquier ingreso meramente contable, que no sea capaz de producir un incremento patrimonial. 36. Finalmente, varios intervinientes solicitaron a la Corte declarar la inexequibilidad del parágrafo con efectos retroactivos. La petición se fundamentó en la gravedad de la inconstitucionalidad de la disposición y en la necesidad de asegurar el restablecimiento de los derechos constitucionales infringidos. 4.2. Intervenciones que cuestionaron la aptitud de la demanda y solicitaron declarar la exequibilidad de la disposición 37. La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN)[34] y el Ministerio de Hacienda y Crédito Público[35] solicitaron a este tribunal declarar la exequibilidad de la norma demandada. En atención a que la argumentación propuesta por las entidades es similar, a continuación se resumen los planteamientos de ambas instituciones. Antes de dicha presentación, es preciso hacer alusión a la solicitud de inhibición que planteó una de las instituciones[36]. 38. Solicitud de inhibición por ineptitud sustantiva de la demanda. A juicio de la DIAN, los dos cargos de inconstitucionalidad admitidos a trámite son ineptos. En criterio de la entidad, el primer cargo incumple los requisitos de certeza, especificidad, pertinencia y suficiencia; el segundo cargo habría incumplido la carga argumentativa que debe atenderse en estos casos, consistente en proponer un ejercicio de contraste entre sujetos comparables. En atención a que los cargos de inconstitucionalidad incumplirían los requisitos para la emisión de un fallo de fondo, la entidad solicitó a este tribunal expedir una sentencia inhibitoria. 39. Objeciones al primer cargo de inconstitucionalidad. El principal reparo sobre el primer cargo de inconstitucionalidad se refiere al incumplimiento del requisito de certeza. En criterio de la dirección, la acusación planteada por los accionantes no se basa en el sentido objetivo que se desprende de la disposición —por lo que se funda en una interpretación parcial, y por lo tanto subjetiva, del precepto— debido a dos razones: en primer lugar, los accionantes habrían justificado la inconstitucionalidad de la totalidad de la disposición, exclusivamente, en la inclusión de la UC en la fórmula empleada para el cálculo de la UD, que se utiliza como denominador para la determinación de la TTD. Esta argumentación incurriría en una interpretación fragmentaria, y, por tanto, subjetiva, de la disposición. 40. En segundo lugar, los accionantes habrían propuesto ejemplos inexactos, que atribuyen a la disposición efectos desproporcionados o de insólita ocurrencia. Según este planteamiento, «los ejemplos hipotéticos muestran únicamente: (i) ingresos por valor razonable en propiedades de inversión; (ii) ingresos por valoración de inversiones; e (iii) ingresos por activos en moneda extranjera, sin tener en cuenta que los cambios en el otro resultado integral no se tienen en cuenta»[37]. 41. Finalmente, la entidad cuestionó el cumplimiento del requisito de especificidad del primer cargo por cuanto «[l]os demandantes no definen específicamente la manera como la disposición acusada desconoce o vulnera la carta política. Los argumentos se reducen a ejemplos hipotéticos que son indeterminados e indirectos»[38]. 42. Objeciones al segundo cargo de inconstitucionalidad. En cuanto a la violación del principio constitucional de igualdad, la dirección adujo que el alegado trato diferenciado que instaura la disposición «no surgiría de la norma demandada, sino de una realidad económica que se da cuando se constituyen conglomerados»[39]. Resaltó que, en su criterio, la demanda no habría demostrado con suficiencia las razones por las cuales los sujetos entre los que se plantea el contraste son comparables. Esta aseveración se sustenta en el hecho de que la consolidación de estados financieros es una obligación que se impone con base en el reconocimiento de «una realidad económica diferenciada, asociada [a] la existencia de situaciones de control»[40]. 43. Al respecto, señaló que las sociedades que tienen la obligación de consolidar estados financieras son aquellas que controlan o son controladas por otras. De tal suerte, «[q]uienes consolidan estados financieros reflejan, de forma contable y financiera, la situación de control de un grupo de sociedades que tienen una posición en el mercado diferente a las demás personas jurídicas por la diversificación que pueden realizar, la aminoración de riesgos, expansión en el mercado, entre otras». 44. Como consecuencia de lo anterior, la acusación soslaya las «claras diferencias económicas y jurídicas entre los sujetos: i) el tratamiento financiero: Obligación de consolidar estados financieros, ii) diferencia en capacidad contributiva en cuanto pertenecen a un grupo, iii) el elemento diferenciador que tienen las sociedades de un grupo al momento de transferir las utilidades gravables». Con base en estas razones, la dirección solicitó a este tribunal dictar un fallo inhibitorio. Concluida la presentación de la solicitud de inhibición, a continuación, la Sala refiere los argumentos propuestos por las entidades en defensa de la constitucionalidad de la norma demandada. 45. Argumentos en defensa de la exequibilidad de la norma frente al primer cargo. En primer lugar, las entidades explicaron el método de funcionamiento y los propósitos que persigue el tributo. Indicaron que el régimen de tributación mínima creado por la norma es un «sistema alternativo de determinación de un monto adicional del impuesto sobre la renta cuando no se alcanza un umbral mínimo de tributación del 15%»[41]. Al respecto, resaltaron que la «tasa mínima de tributación denominada Tasa de Tributación Depurada (TTD) […] va a permitir que estos contribuyentes tributen por lo menos al 15% de su utilidad financiera depurada, y no se erosione la base gravable por parte de algunas sociedades, porque antes de la Ley 2277 de 2022, tributaban a menos del 15% de su utilidad depurada»[42]. Añadieron que el porcentaje de tributación mínima del 15% se inspiró en el impuesto mínimo global propuesto por la OCDE para mitigar los efectos adversos de BEPS (erosión de bases y traslado de beneficios) a nivel global. 46. A juicio de las entidades, los factores que se incluyen en la ecuación para determinar cuándo resulta exigible el pago del IA son razonables y constituyen un desarrollo adecuado del margen de discrecionalidad que tiene el Legislador en la materia. La ecuación «refleja y pondera adecuadamente la realidad del negocio, considerando el costo de hacer negocios, incluyendo todos los gastos operativos y no operativos». 47. En lo que se refiere al empleo de la UC en la fórmula para el cálculo de la UD y la TTD, las instituciones manifestaron lo siguiente: «La UC consiste en la utilidad o pérdida en un periodo antes de deducir el gasto por impuestos; si bien se determina y reconoce a partir de normas contables, no se puede desconocer su calidad como un indicador de utilidad que refleja de manera adecuada la situación financiera del contribuyente y, con ello, la capacidad económica de tributar del mismo»[43]. Subrayaron que la contabilidad tiene como propósito reflejar la realidad económica de los entes comerciales, de manera clara, completa, fidedigna y comparable. Por tal motivo, el artículo 4 de la Ley 1314 de 2009 estableció que las normas contables expedidas en desarrollo de esa ley tendrían efectos impositivos cuando las leyes tributarias remitieren a ellas. Recordaron que dicha regulación fue declarada exequible por este tribunal en la Sentencia C-1018 de 2012. 48. A propósito de la idoneidad de la UC para determinar la realidad financiera de las personas jurídicas, manifestaron lo siguiente: Es evidente la identidad conceptual que existe entre utilidad contable y renta gravable, siendo en todo caso los ingresos, y más específicamente la renta (o utilidad), el elemento nuclear reconocido como el más apto para medir la capacidad económica, como parámetro del impuesto mínimo, constituyéndose como un criterio técnico que cabe dentro de la libertad de configuración legislativa en materia tributaria[44]. 49. Expuesto este punto, las entidades destacaron que el objetivo primordial de la medida es evitar el uso excesivo de beneficios tributarios por parte de las empresas locales, que les permite erosionar la base gravable del impuesto de la renta, pues antes de la ley muchas sociedades tributaban por debajo del 15% de su utilidad depurada. Esta meta es crucial, en opinión de las instituciones, porque procura corregir un grave defecto de la política tributaria nacional: pese a que las tarifas nominales del impuesto sobre la renta para sociedades son comparativamente altas, un número importante de estas realizan un pago reducido del impuesto sobre la renta, en relación con su utilidad financiera[45]. 50. Las instituciones indicaron que, de acuerdo con el análisis realizado por la OCDE, los beneficios tributarios que otorga la ley colombiana serían la principal causa de esta situación. La organización estableció, en 2022, que en el país existen 123 beneficios tributarios aplicables a personas jurídicas exclusivamente para el impuesto sobre la renta. Tales beneficios limitan la contribución efectiva que corresponde a las personas jurídicas, lo que dificulta el recaudo del que depende el cumplimiento de los cometidos del Estado social de derecho. 51. Las entidades subrayaron la importancia del precedente fijado en la Sentencia C-252 de 1997 para la decisión del caso concreto. En dicha providencia, la Sala Plena declaró que «[l]a Constitución no exige que la estimación de la capacidad económica de los contribuyentes siempre se determine a través de indicadores directos de renta o de patrimonio». Según la providencia, el Legislador tendría permitido «acudir a parámetros indirectos de medición del bienestar económico del contribuyente que pese a ello puedan ser validados socialmente como indicadores de riqueza. Definitivamente, la Constitución no prohíbe esta última alternativa. En consecuencia, el examen de constitucionalidad no puede llevar a la Corte hasta el extremo de adelantar un escrutinio riguroso de las mejores alternativas que habría podido tener teóricamente el Legislador para cumplir el propósito que tenía en mente». 52. Las entidades concluyen este argumento señalando que, precisamente, la inexistencia de una regla constitucional cierta en la materia, que determine de qué manera debe evaluarse la capacidad contributiva, ha llevado a la Corte a declarar la exequibilidad de otros métodos de medición de la capacidad contributiva menos precisos. Así habría ocurrido, por ejemplo, en el caso de la renta presuntiva. 53. En conclusión, en opinión de la DIAN y del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, la TTD pretende conseguir una tributación mínima y justa de las personas jurídicas. Dicho objetivo sería plenamente congruente con los principios que proclama la Constitución y, por lo tanto, se encontraría dentro del margen de discrecionalidad que tiene el Legislador en este ámbito. Con fundamento en estas razones, solicitaron a la Corte desestimar el primer cargo de inconstitucionalidad. 54. Argumentos en defensa de la exequibilidad de la norma frente al segundo cargo. Las entidades recordaron que las sociedades que tienen la obligación de consolidar estados financieras son aquellas que controlan o son controladas por otras, en el marco de un conglomerado. De tal suerte, «[q]uienes consolidan estados financieros reflejan, de forma contable y financiera, la situación de control de un grupo de sociedades que tienen una posición en el mercado diferente a las demás personas jurídicas por la diversificación que pueden realizar, la aminoración de riesgos, expansión en el mercado, entre otras». 55. Las instituciones refutaron el argumento central de este cargo, según el cual la norma impondría una mayor carga tributaria a las sociedades obligadas a consolidar estados financieros. Adujeron que la ley estableció reglas particulares para la determinación de la Tasa de Tributación Depurada del Grupo (TTDG), a partir de la sumatoria de impuestos depurados y utilidades depuradas. Resaltaron que el cálculo de la TTD, en este caso particular, está condicionado a que «a. Dichas entidades sean contribuyentes del impuesto sobre la renta; b. Sean residentes fiscales; c. Tributen a las tarifas de renta prevista en los artículos 240 y 240-1 ET; y d. No estén expresamente excluidas del ámbito de aplicación de la TTD»[46]. 56. Por otra parte, argumentaron que la regla establecida en la norma demandada se basa en el reconocimiento de la realidad económica del control que se ejerce entre las sociedades que integran un conglomerado. La disposición, entonces, pretende «captura[r] de mejor manera la capacidad contributiva del conglomerado como un todo»[47]. En consecuencia, la medida estaría plenamente justificada en el artículo 95.1 de la Constitución, norma que proscribe el abuso del derecho, pues evita el traslado de beneficios y la erosión de la base gravable entre entidades. Con base en estas razones, las entidades solicitaron a la Corte declarar la exequibilidad de la disposición. V. Concepto de la Procuraduría General de la Nación 57. Mediante memorial recibido el 9 de mayo de 2024, la Procuraduría General de la Nación solicitó a esta corporación declarar la inexequibilidad de la norma demandada. Luego de ponderar la relevancia de los principios de justicia y equidad tributarias, y de destacar su estrecha relación con el principio constitucional de igualdad, el Ministerio Público manifestó lo siguiente, a propósito del primer cargo de inconstitucionalidad: «[L]a inclusión de la “utilidad contable o financiera” como elemento determinante de la fórmula para calcular la tasa mínima de tributación (TMT) impide que el cobro del impuesto de renta consulte la capacidad contributiva de los sujetos obligados»[48]. 58. En opinión del Ministerio Público, la Constitución no proscribe la posibilidad de establecer tasas mínimas de tributación. Esta alternativa facilita el cumplimiento de las obligaciones tributarias y simplifica la fiscalización del pago por parte de la Administración. Empero, en observancia de los principios de justicia y equidad tributarias, de optar por dicha opción, el Legislador se encuentra obligado a incluir «mecanismos de compensación que permitan concertar las diferencias entre la contabilidad y la realidad fiscal»[49]. La ausencia de dichos mecanismos en la norma demandada traería como consecuencia la imposibilidad de corregir «las distorsiones asociadas a las ganancias por diferencia en cambio o por valoración de activos»[50]. 59. En cuanto al segundo cargo de inconstitucionalidad, el Ministerio Público adujo que la disposición incurre en una violación del principio constitucional de igualdad. Esta afirmación se basa en que «la disposición cuestionada establece un trato diferencial para los grupos empresariales obligados a consolidar sus estados financieros, el cual es presentado por el [L]egislador de manera arbitraria en detrimento de la optimización del mandato de igualdad»[51]. La violación del principio en cuestión consistiría en que las sociedades que forman parte de los conglomerados «deben tener en cuenta los estados financieros de terceros en la aplicación de la fórmula del tributo porque en la liquidación respectiva están obligadas a incorporar la contabilidad de los miembros de su grupo comercial y, con ello, se introduce un elemento que permite el surgimiento de cargas tributarias disímiles»[52]. Con fundamento en estas razones, la Procuraduría solicitó a esta corporación declarar la inexequibilidad de la norma demandada. VI. Consideraciones 1. Competencia 60. La Corte Constitucional es competente para realizar el control de constitucionalidad que solicitaron los accionantes en el escrito de demanda, de conformidad con lo dispuesto por el numeral cuarto del artículo 241 del texto superior. 2. Cuestiones preliminares 61. Asuntos que deben resolverse antes de emitir el pronunciamiento de fondo. Antes de dar comienzo al estudio de constitucionalidad, la Sala Plena encuentra necesario resolver dos cuestiones, que fueron planteadas por algunos intervinientes: el cuestionamiento de la aptitud de la demanda y la posibilidad de ampliar el objeto de control de constitucionalidad. 2.1. Aptitud sustantiva de la demanda 62. Según fue señalado con antelación, la DIAN solicitó a esta corporación emitir un fallo inhibitorio debido al incumplimiento de los requisitos de aptitud de la demanda. A continuación se resumen las razones que expuso la entidad en sustento de la petición. A su juicio, el primer cargo de inconstitucionalidad sería inepto por cuanto se basa en una interpretación fragmentaria de la disposición. Los accionantes habrían centrado su atención, exclusivamente, en la inclusión del factor UC en la fórmula dispuesta por el Legislador para el cálculo de la UD. Al obrar de este modo, es decir, al soslayar el resto de la disposición, y al fundar la inconstitucionalidad de la totalidad del precepto únicamente en la inclusión de este elemento, los accionantes estarían basando su acusación en una lectura fragmentaria, y, por tanto, subjetiva, de la norma demandada. 63. La aptitud del segundo cargo de constitucionalidad fue cuestionada con base en el incumplimiento de los requisitos que ha establecido la jurisprudencia para la valoración de las violaciones del principio constitucional de igualdad. En criterio de la DIAN, los accionantes habrían comparado dos sujetos que se encuentran en una situación fáctica y jurídica completamente distinta. Por tal motivo, la demanda no satisfaría la primera condición —conocida como la adecuada formulación del tertium comparationis— para la realización del juicio de igualdad. Para dar solución a estos reparos, la Sala Plena estima necesario volver sobre los requisitos que deben satisfacerse para la emisión de una decisión judicial de fondo. 64. El artículo segundo del Decreto 2067 de 1991 enlista las exigencias que debe cumplir quien interpone una demanda de inconstitucionalidad[53]. Entre los requisitos dispuestos se encuentra la carga de exponer «[l]as razones por las cuales dichos textos se estiman violados». En la Sentencia C-1052 de 2001, la Sala Plena analizó los requisitos implícitos en dicha exigencia: claridad, certeza, especificidad, pertinencia y suficiencia[54]. 65. Sobre el contenido de cada una de estas exigencias, de manera reciente, en la Sentencia C-489 de 2023, la Sala Plena manifestó lo siguiente: La claridad exige la existencia de un hilo conductor que permita comprender el significado de los argumentos. La certeza requiere que la demanda recaiga sobre una proposición existente, y no sobre deducciones o supuestos hechos por el demandante. La especificidad implica que la demanda debe contener, por lo menos, un cargo de inconstitucionalidad concreto, para que sea posible determinar si se presenta una confrontación objetiva y verificable entre esta y la Constitución. La pertinencia indica que “el reproche formulado por el peticionario debe ser de naturaleza constitucional”, esto es, basado en la evaluación de una norma superior frente a la disposición demandada. Finalmente, la suficiencia se refiere, por una parte, a “la exposición de todos los elementos de juicio (argumentativos y probatorios) necesarios para iniciar el estudio de constitucionalidad” y, por otra, a la exposición de argumentos que logren despertar “una duda mínima sobre la constitucionalidad de la norma impugnada”. 66. Esta corporación ha manifestado que estas exigencias en modo alguno desvirtúan el carácter público de la acción de inconstitucionalidad[55]. Por el contrario, constituyen cargas procesales mínimas, que deben satisfacerse para que el ejercicio del control constitucionalidad por acción sea eficaz y acorde con los lineamientos establecidos en el texto superior, particularmente en su artículo 241. 67. Cumplimiento de las exigencias establecidas para la admisión de la demanda. A la luz de los argumentos expuestos, la Sala Plena concluye que las objeciones planteadas por la DIAN no están llamadas a prosperar. Según se explica enseguida, la demanda interpuesta por los ciudadanos cumple los requisitos normativos y jurisprudenciales que condicionan la emisión de un fallo de constitucionalidad. 68. Análisis sobre las objeciones planteadas al primer cargo de inconstitucionalidad. Según se ha dicho, el principal reparo que formuló la entidad contra el primer cargo de inconstitucionalidad cuestiona el cumplimiento del requisito de certeza. A su juicio, la acusación planteada por los accionantes no se basa en el sentido objetivo que se desprende de la disposición; se basaría en una interpretación parcial, y por lo tanto subjetiva, del precepto demandado. Adicionalmente, la demanda habría incumplido la exigencia en cuestión al proponer ejemplos inexactos, lo que desvirtuaría la argumentación propuesta. 69. La primera objeción no es admisible por cuanto incurre en la falencia argumentativa conocida como non sequitur. Correctamente, la entidad señala que la demanda centra los cuestionamientos que se exponen en el primer cargo en la inclusión del factor de la UC en la fórmula empleada para el cálculo de la UD. Pese a que admite que el cargo cuestiona la aludida inclusión del factor de la UC con el principio de capacidad contributiva, infiere que la Corte debe emitir un fallo inhibitorio por cuanto el cargo no presenta una acusación contra la totalidad de la disposición. 70. Si bien la premisa que expone la entidad es válida —lo que, según se explica más adelante, dará lugar a la acotación del objeto del juicio de constitucionalidad—, de ella no se sigue la consecuencia que se expone en la intervención. Los demandantes presentaron argumentos razonables que evidencian una relación de tensión —que ellos califican como de incompatibilidad— entre el principio de capacidad contributiva y la decisión de incluir el factor de la UC en la fórmula dispuesta para el cálculo de la UD. En su criterio, la introducción de dicho elemento impediría un cálculo exacto de la capacidad de tributación de los contribuyentes. 71. De la premisa en cuestión se sigue que el juicio de constitucionalidad debe circunscribirse a aquellos apartados que permiten la inclusión de la UC en las fórmulas previstas por el Legislador para el cobro de la tasa mínima de tributación. En modo alguno de ella se desprende que la Corte haya de declarar la ineptitud del cargo de inconstitucionalidad. Pues ello implicaría desconocer que los demandantes formularon, con acierto, una acusación de inconstitucionalidad contra algunos apartados de la norma demandada. Lo anterior demuestra que la solicitud presentada por la entidad carece de sustento argumentativo, por lo que la Sala Plena habrá de resolverla de manera negativa. 72. El segundo reparo que plantea la DIAN sobre el cumplimiento del requisito de certeza acusa a la demanda de proponer ejemplos inexactos, al ilustrar el sentido del cargo de inconstitucionalidad. Este cuestionamiento tampoco es procedente, por las razones que se explican a continuación. Los ejemplos que emplean los accionantes al formular el primer cargo únicamente tienen por objeto esclarecer, en un plano práctico, las consecuencias de la inclusión del factor de la UC en la fórmula establecida para el cómputo de la UD. La función que cumplen en la argumentación es meramente aclaratoria, no justificativa. 73. El primer cargo de inconstitucionalidad fue admitido debido a que propuso un contraste persuasivo entre el principio de capacidad contributiva y la decisión legislativa de introducir la UC como elemento de la tasa mínima de tributación. La admisión de la acusación no se fundamentó en los ejemplos que complementaron la argumentación que expusieron los ciudadanos. Dada su calidad de tribunal constitucional, esta corporación no se encuentra llamada a pronunciarse sobre la corrección aritmética o contable de los ejemplos que allí se presentan, mucho menos cuando tales muestras hipotéticas no contienen —sino que solo ilustran— los argumentos que dieron lugar a la iniciación del presente proceso de constitucionalidad. Como consecuencia de lo anterior, la Sala Plena concluye que los reparos opuestos al cumplimiento del requisito de certeza son improcedentes. 74. La anterior consideración permite descartar, adicionalmente, la última objeción que planteó la DIAN sobre el cumplimiento del requisito de especificidad. En opinión de la entidad, «[l]os demandantes no definen específicamente la manera como la disposición acusada desconoce o vulnera la carta política. Los argumentos se reducen a ejemplos hipotéticos que son indeterminados e indirectos»[56]. Este cuestionamiento desconoce el verdadero papel que cumplen los ejemplos que presentaron los demandantes para dar sustento al concepto de violación. Pues soslaya que, en realidad, son empleados para esclarecer los efectos de la disposición, mas no para demostrar el enfrentamiento normativo que existiría entre la norma demandada y el texto superior. Para la Sala Plena es claro que la demanda no eludió el deber de exponer, de manera adecuada y suficiente, la aludida confrontación mediante la presentación de ejemplos. Dicha exposición fue efectuada a través de una argumentación que explica los motivos por los cuales, al menos en apariencia, la decisión de incluir la UC como factor para el cálculo de la tasa mínima de tributación es problemática desde la perspectiva del principio de la capacidad contributiva. 75. Análisis sobre la objeción planteada al segundo cargo de inconstitucionalidad. La DIAN censuró la admisión del cargo de violación del principio de equidad horizontal por cuanto la acusación se habría basado en la comparación de dos grupos que estarían en una situación fáctica y jurídica completamente distinta. De ser cierto lo anterior, el tertium comparationis habría sido planteado de manera inadecuada. En criterio de la Sala Plena, esta apreciación es infundada por cuanto la comparación que proponen los accionantes —entre las sociedades que forman parte de un conglomerado y aquellas que no se integran en este tipo de organizaciones— se plantea en un ámbito específico: el del derecho tributario. 76. Es indudable que la «unidad de propósito y dirección»[57] que se presenta en los grupos empresariales ubica a los agentes económicos que los integran en una situación singular, que parece dificultar su comparación con otros sujetos....