Sentencia SU-011 de 2020

SU011-20 NOTA DE RELATORIA: Mediante constancia secretarial de fecha 19 de julio de 2021, la cual se anexa en la parte final de esta providencia, se certifica la aceptación del impedimento manifestado por el conjuez CARLOS ALBERTO ATEHORTUA RIOS, para el estudio del presente proceso. Sentencia SU011/20 ACCION DE TUTELA CONTRA PROVIDENCIAS JUDICIALES-Requisitos generales y especiales de procedibilidad CARACTERIZACION DEL DEFECTO MATERIAL O SUSTANTIVO COMO CAUSAL DE PROCEDIBILIDAD DE LA ACCION DE TUTELA CONTRA PROVIDENCIAS JUDICIALES-Reiteración de jurisprudencia ACCION DE TUTELA CONTRA PROVIDENCIAS JUDICIALES POR DESCONOCIMIENTO DEL PRECEDENTE JURISPRUDENCIAL DE LA CORTE CONSTITUCIONAL-Formas en que puede ser desconocida la jurisprudencia La jurisprudencia de la Corte Constitucional puede ser desconocida de cuatro formas: (i) aplicando disposiciones legales que han sido declaradas inexequibles por sentencias de constitucionalidad; (ii) aplicando disposiciones legales cuyo contenido normativo ha sido encontrado contrario a la Constitución; (iii) contrariando la ratio decidendi de sentencias de constitucionalidad; y (iv) desconociendo el alcance de los derechos fundamentales fijado por la Corte Constitucional a través de la ratio decidendi de sus sentencias de tutela. CONTRIBUCIONES ESPECIALES-Fundamento y finalidad CONTRIBUCION ESPECIAL-Características materiales del tributo/IMPUESTOS, TASAS Y CONTRIBUCIONES ESPECIALES-Diferencias PRINCIPIO DE LEGALIDAD DEL TRIBUTO-No implica que el legislador deba agotar la regulación de todas las materias hasta el menor detalle/POTESTAD REGLAMENTARIA EN MATERIA TRIBUTARIA-Alcance TASA Y CONTRIBUCION ESPECIAL-Autoridades pueden fijar tarifa cuando la ley, ordenanza o Acuerdo señalen el sistema y método para definir costos y beneficios, así como su reparto CONTRIBUCIONES ESPECIALES-Como tributos vinculados, compensan el beneficio percibido por el contribuyente La contribución especial tendrán que realizarla las empresas de servicios públicos para garantizar las labores de regulación, control y vigilancia que realizan la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios y las comisiones de regulación especializadas, funciones que redundan en un especial beneficio para los usuarios de los servicios domiciliarios, quienes a su vez tienen la responsabilidad de hacer los pagos a las empresas que prestan estos insumos, para que a su vez ellas puedan reunir los dineros necesarios para costear la contribución especial. SUPERINTENDENCIA DE SERVICIOS PUBLICOS DOMICILIAROS-Potestad reglamentaria en materia de contribuciones especiales La Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios cuenta con la facultad para regular la contribución especial que realizan las empresas prestadoras de servicios públicos, con el fin de precisar la tarifa y base gravable a la que esta se aplica cada año para fijar el valor que debe asumir el contribuyente. Lo anterior, se justifica en que estos son elementos variables de la obligación, que dependen del presupuesto de la entidad y de los gastos de las empresas prestadoras. DECLARATORIA DE NULIDAD DE ACTO ADMINISTRATIVO DE CONTENIDO GENERAL-Líneas jurisprudenciales del Consejo de Estado Ha precisado el Consejo de Estado que en favor de la seguridad jurídica no es posible que las decisiones judiciales sobre actos administrativos de carácter general afecten la validez de aquellos particulares que fueron expedidos con base en esa norma abstracta que es posteriormente declarada nula. Sin perjuicio de lo anterior, su jurisprudencia también ha precisado que esta es una seguridad reservada para aquellas situaciones que quedaron debidamente consolidadas mientras la norma estaba vigente. DECLARATORIA DE NULIDAD DE ACTO ADMINISTRATIVO DE CONTENIDO GENERAL-Efectos en el tiempo Las decisiones de nulidad que se tomen sobre actos administrativos de carácter general pueden afectar a aquellos que siendo de contenido particular y habiéndose basado en la norma que fue declarada nula no se encuentran consolidados. Lo anterior puede darse en razón de que estén siendo debatidos en sede administrativa o jurisdiccional o puedan llegar a ser discutidos por la existencia de una acción procedente, que no se encuentre prescrita. SITUACION JURIDICA CONSOLIDADA EN MATERIA TRIBUTARIA OBLIGACION TRIBUTARIA-Término para solicitar devolución de lo pagado en exceso El término para solicitar la devolución de lo pagado en exceso en materia tributaria es aquel determinado para la prescripción de la acción ejecutiva, que se encuentra consagrado en el inciso primero del artículo 2536 del Código Civil, modificado por el artículo 8 de la Ley 791 de 2002 (cinco (5) años). SITUACION JURIDICA CONSOLIDADA EN MATERIA TRIBUTARIA-Elementos Se requiere de las dos condiciones, de la firmeza del acto administrativo y del vencimiento del término para solicitar la devolución, para que se consolide efectivamente la obligación tributaria. ACCION DE TUTELA CONTRA PROVIDENCIAS JUDICIALES-Improcedencia por inexistencia de defectos sustantivo y desconocimiento del precedente en materia tributaria Referencia: Expediente T-5.823.540 Acción de tutela interpuesta por la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios contra la Sección Cuarta del Consejo de Estado. Actúan como terceros interesados las Empresas Públicas de Medellín E.S.P. y la Agencia Nacional de Defensa Jurídica del Estado. Magistrada Ponente: CRISTINA PARDO SCHLESINGER. Bogotá D.C., veintiuno (21) de enero de dos mil veinte (2020). La Sala Plena de la Corte Constitucional, en ejercicio de sus competencias constitucionales y legales, profiere la siguiente SENTENCIA Dentro del proceso de revisión del fallo dictado en segunda instancia por la Sección Primera del Consejo de Estado, en la acción de tutela instaurada por el la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios –SSPD- contra la Sección Cuarta del Consejo de Estado. I. ANTECEDENTES La Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios promovió acción de tutela en contra de la Sección Cuarta del Consejo de Estado, por estimar vulnerados los derechos al debido proceso y al acceso a la administración de justicia, ya que la demandada incurrió en defectos sustanciales y de desconocimiento del precedente en la sentencia dictada el 5 de marzo de 2015, en el marco del proceso de nulidad y restablecimiento radicado con el número 25000233700020120014601. Para sustentar su solicitud de amparo se relatan los siguientes: 1. Hechos 1.1. Narra la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios (en adelante SSPD) que en 2005 expidió la Resolución SSPD 20051300033635, por la cual se actualizó el Plan de Contabilidad para empresas prestadoras de servicios públicos domiciliarios y el Sistema Unificado de Costos y Gastos por actividades. Dicho acto sería aplicado a partir de 2006 a las empresas sometidas a la vigilancia y control de la Superintendencia. 1.2. Con fundamento en la Ley 142 de 1994 y en la anterior resolución, la SSPD liquidó la contribución a cargo de Empresas Públicas de Medellín (EPM) por los años 2008, 2009 y 2010 correspondiente a los servicios de alcantarillado, gas natural, acueducto y energía. 1.3. Los actos administrativos por medio de los cuales se hicieron tales liquidaciones quedaron en firme. Lo anterior, porque EPM no los demandó dentro del término establecido por el Código Contencioso Administrativo, permitiendo que se consolidara la situación jurídica producida por las mencionadas liquidaciones. Adicionalmente, la empresa procedió con el pago de las contribuciones especiales de esos años. 1.4. La Resolución SSPD 20051300033635 de 2005, mencionada en el primero de los hechos, fue demandada ante el Consejo de Estado. El 23 de septiembre de 2010 en sentencia de la Sección Cuarta se anuló parcialmente la disposición que se refería a la base para el cálculo de la contribución especial que deben pagar los prestadores de servicios públicos a la SSPD. 1.5. Por lo anterior, EPM solicitó a la Superintendencia que se ajustaran las contribuciones hechas y pagadas de los años 2008, 2009 y 2010. En consecuencia, de tal reliquidación, pidió a la entidad que se devolviera lo pagado en exceso por las contribuciones especiales hechas en razón de los servicios de energía, acueducto, agua y alcantarillado. 1.6. La SSPD, argumentando que la sentencia de nulidad no tiene efectos retroactivos y que no afecta situaciones jurídicas consolidadas, negó tal solicitud en ambas instancias administrativas a través de los oficios 20115340891941 de noviembre de 2011 y 20105000259521 de abril de 2012. 1.7. Contra estos oficios EPM interpuso acción de nulidad y restablecimiento del derecho, con el fin de que éstos quedaran sin efectos y que se ordenara devolver las sumas pagadas en exceso, en el marco de las liquidaciones mencionadas. 1.8. El 17 de julio de 2013, en sentencia de primera instancia, el Tribunal Administrativo de Cundinamarca negó las pretensiones de EPM. Lo anterior, porque las resoluciones que liquidaron las contribuciones de 2008, 2009 y 2010, constituyen actos administrativos debidamente ejecutoriados. 1.9. La empresa interpuso recurso de apelación contra la sentencia del Tribunal siendo el caso conocido en segunda instancia por la Sección Cuarta del Consejo de Estado. Esta Corporación, en decisión del 5 de marzo de 2015 revocó la decisión de primera instancia y ordenó (i) declarar la nulidad de los oficios números 20115340891941 del 11 de noviembre de 2011 y 20125000259521 del 25 de abril de 2012, expedidos por la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios y; (ii) el pago de siete mil ciento setenta y dos millones ochocientos seis mil pesos ($7.172.806.000) a título de restablecimiento en favor de Empresas Públicas de Medellín. 1.10. Dicho fallo se fundamentó en que el ordenamiento jurídico no tiene norma especial que regule el plazo para la devolución de sumas de dinero pagadas por contribución especial a la SSPD, en tal sentido el término aplicable sería el de la prescripción de la acción ejecutiva establecido en el artículo 2536 del Código Civil[1], es decir 5 años. Adicionalmente, al haberse anulado el acto administrativo general que daba sustento a las resoluciones que liquidaron los pagos de 2008, 2009 y 2010, sobre tales disposiciones operó el decaimiento del acto administrativo, razón de más para establecer que no existía una situación jurídica consolidada. Por lo anterior, se concluyó por parte del alto Tribunal que “mientras el término para solicitar la devolución no esté vencido, no existe situación jurídica consolidada y procede la solicitud de reintegro”[2]. 1.11. El 24 de marzo de 2015 la SSPD solicitó aclaración de esta providencia del Consejo de Estado, la cual fue negada mediante auto del 24 de julio de 2015, pero se adicionó lo concerniente a la condena en costas. Llevando a que la notificación final de la providencia se diera el 18 de agosto de 2015. 1.12. En razón de este fallo se ordenó a la Superintendencia devolver a EPM, a título de restablecimiento, la suma de siete mil ciento setenta y dos millones ochocientos seis mil pesos ($7.172.806.000). Contra esta decisión, la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios interpuso la presente acción de tutela. 1.13. Sostiene que la decisión judicial del Consejo de Estado es ostensiblemente violatoria de los derechos fundamentales al debido proceso y al acceso a la administración de justicia, por cuanto el fallo le dio a los oficios demandados un alcance que no tenían ya que estos no eran como tales actos administrativos que llevaban a cabo las liquidaciones de las contribuciones de 2008, 2009 y 2010, sino el resultado de una solicitud de devolución de dineros a causa de la nulidad de la Resolución SSPD 20051300033635 de 2005. 1.14. Asimismo, afirma la accionante que se generó un defecto sustancial por indebida extensión de los efectos de la sentencia de nulidad de la precitada resolución a situaciones jurídicas consolidadas. Lo anterior, porque en el fallo que esta acción cuestiona, el Consejo de Estado afirmó que “la sentencia de nulidad que recaiga sobre un acto de carácter general, afecta las situaciones que no se encuentran consolidadas, esto es, que al momento de producirse el fallo se debatían o eran susceptibles de debatirse ante las autoridades administrativas o ante la jurisdicción contencioso administrativa”. 1.15. Finalmente, la SSPD alega que se produjo un desconocimiento del precedente sobre la materia, porque la Corte Constitucional en sentencias C-584 de 2001 y C-430 de 2009 estableció que en materia tributaria priman los principios de situaciones jurídicas consolidadas y de presunción de legalidad de las normas que consolidan una obligación fiscal[3]. 1.16. En consecuencia, la Superintendencia solicita se deje sin efecto la sentencia del 5 de marzo de 2015, proferida por la Sección Cuarta del Consejo de Estado, y se ordene dictar una nueva providencia que no incurra en los defectos identificados en esta. 2. Trámite procesal a partir de la acción de tutela. La Sección Quinta del Consejo de Estado, por auto del 22 de septiembre de 2015, avocó conocimiento y corrió traslado a la Sección Cuarta de la misma Corporación para pronunciarse sobre los hechos referidos en la acción instaurada. Igualmente, procedió a vincular a Empresas Públicas de Medellín (EPM) y a ordenar al Tribunal Administrativo de Cundinamarca el envío del expediente 25000233700020120014601. En ese sentido, se describirá el contenido del expediente que dio lugar a la providencia en contra de la cual se interpuso la presente tutela, empezado por explicar la sentencia del 23 de septiembre de 2010 de la Sección Cuarta del Consejo de Estado, cuya decisión fundamentó la acción de nulidad y restablecimiento presentada por EPM. 2.1. Expediente 25000233700020120014601 contentivo del proceso ordinario de nulidad y restablecimiento que originó la sentencia del 5 de marzo de 2015 de la Sección Cuarta del Consejo de Estado. 2.1.1. Sentencia del 23 de septiembre de 2010 expedida por la Sección Cuarta del Consejo de Estado en la que se declara la nulidad simple de la Resolución Nº 20051300033635 de la SSPD. 2.1.1.1. Esta decisión analizó la legalidad de la siguiente disposición: “RESOLUCIÓN 20051300033635 de 2005 (28 de diciembre) 5.2. Catálogo de Cuentas. Clase 5. GASTOS. DESCRIPCION. …. “Para todos los efectos previstos en las Leyes 142 y 143 de 1994 y las demás normas que las modifiquen o adicionen, se entenderá que los gastos de funcionamiento de los entes prestadores de servicios públicos domiciliarios a los que las mismas se refieren, corresponden a los contabilizados en las cuentas de la Clase 5 – Gastos, con las adiciones de las cuentas del grupo 75 – Costos de producción, y las exclusiones que se hagan en los respectivos actos administrativos que expida la autoridad competente en cada caso”. 2.1.1.2. El demandante señaló que al indicarse que los gastos de funcionamiento son todos los contabilizados en las cuentas de la Clase 5, se excede el alcance del artículo 85.2 de la Ley 142 de 1994, ya que esta norma al determinar la base para el cálculo de la contribución únicamente se refiere a gastos de funcionamiento asociados al servicio sometido a regulación. En ese sentido, el término “gasto” es un género que engloba los “gastos de funcionamiento”, que son una especie. En consecuencia, para el accionante la resolución de la Superintendencia fijó una base gravable diferente a la que estableció el Congreso en la Ley 142 vulnerando el principio de legalidad tributaria. 2.1.1.3. La SSPD planteó en oportunidad dos excepciones: inepta demanda por falta de requisitos formales e inexistencia de causal de nulidad. Para la entidad, dado que la Ley 142 de 1994 no distingue cuando se hace referencia a los gastos asociados a la prestación del servicio sometido a regulación, debe entenderse que todos los gastos reflejados por la empresa sometida a la vigilancia tienen una asociación (directa o indirecta) con servicio sometido a control. En efecto, consideró que el demandante desconoció que las empresas de servicios públicos tienen un objeto social delimitado. Por ello, todas las actividades que realizan y los gastos en los que incurren para llevarlas a cabo, están encaminados a cumplir con su función y, por tanto, son de funcionamiento. Asimismo, a su juicio, la demanda olvidó que las empresas deben cumplir con la obligación de realizar la contribución, creada y contenida en el artículo 85 de la Ley 142, para poder desplegar su objeto social. 2.1.1.4. Para el Ministerio Público, que rindió concepto en el marco del proceso, el Consejo de Estado limitó los gastos de funcionamiento a los operacionales u ordinarios, diferenciándolos de los extraordinarios o no operacionales, de donde concluye que los de funcionamiento no abarcan todos los conceptos de gastos incluidos en la definición contable que hizo la SSPD en la resolución cuya legalidad se estudió en este proceso. Por ello, consideró que con esta disposición se violaron los artículos 85 de la Ley 142 de 1994 y 338 de la Constitución Política. 2.1.1.5. La Sección Cuarta del Consejo de Estado determinó que “respecto de la base gravable de las contribuciones especiales, el artículo 85 de la Ley 142 de 1994 establece que está constituida por los gastos de funcionamiento asociados al servicio de regulación de la entidad contribuyente, obtenidos en el año anterior al que se hace el cobro. En cuanto a la tarifa, el precepto mencionado dispone que tendrá como límite máximo el 1% del valor establecido para cada ente vigilado como base gravable del tributo”. Asimismo, recordó que la definición de gasto y las tipologías de este se encuentran en la Resolución 354 de 2007 que adoptó el Plan General de Contabilidad Pública, expedido por el Contador General de la Nación, en el marco de sus funciones, determinadas en el artículo 354 de la Constitución y la Ley 298 de 1996. Con fundamento en la misma norma constitucional la Superintendencia expidió la norma demandada que crea el Plan de Contabilidad para Entes Prestadores de Servicios Públicos Domiciliarios. Sin embargo, a juicio del máximo Tribunal Contencioso Administrativo, “ni en el Plan General de la Contabilidad Pública contenido en la Resolución 354 de 2007 de la Contaduría General de la Nación, ni en el Modelo Instrumental del Plan de Contabilidad para los Entes Prestadores de Servicios Públicos Domiciliarios, expedido por la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, aparecen los `gastos de funcionamiento´ como una clase de gastos, lo que revela que el concepto no ha sido considerado como criterio contable para agrupar los distintos conceptos de gastos”. De esta manera, el Consejo de Estado trajo a colación su precedente en la materia[4], consistente en que “los gastos de funcionamiento tienen que ver con (…) los gastos asociados al servicio sometido a regulación, de manera que deberán excluirse aquellas erogaciones que no estén relacionadas con la prestación del servicio público domiciliario”. 2.1.1.6. En consecuencia, para la Sección Cuarta es evidente que no corresponden a la definición de gastos de funcionamiento que ha hecho la jurisprudencia contenciosa, algunas de las erogaciones incluidas en las cuentas de la Clase 5 – Gastos el Grupo 75 – Costos de Producción, especialmente las referidas a provisiones, agotamiento, depreciaciones y amortizaciones, así como tampoco las relacionadas con provisiones para inversiones, deudores, inventarios, para responsabilidades, obligaciones fiscales, contingencias o depreciaciones de propiedades, planta y equipo, para bienes adquiridos en leasing y las amortizaciones de bienes entregados a terceros. Por ello, el Consejo de Estado concluyó que “la ampliación ilegal de la base gravable por parte de la entidad administrativa, en este caso la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, desconoce el mandato constitucional previsto en el inciso 1° del artículo 338 de la Carta Política, porque tratándose de contribuciones fiscales, la facultad para crearlas en tiempo de paz, solamente le corresponde al Congreso”. En razón de lo anterior la Sección Cuarte del Consejo de Estado, mediante sentencia del 23 de septiembre de 2010, resolvió: “ANÚLASE el inciso 6° de la descripción de la Clase 5 – Gastos del Plan de Contabilidad para Entes Prestadores de Servicios Públicos Domiciliarios, adoptado mediante la Resolución 20051300033635 de 2005 expedida por la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, cuyo texto es el siguiente: “Para todos los efectos previstos en las Leyes 142 y 143 de 1994 y las demás normas que las modifiquen o adicionen, se entenderá que los gastos de funcionamiento de los entes prestadores de servicios públicos domiciliarios a los que las mismas se refieren, corresponden a los contabilizados en las cuentas de la Clase 5 – Gastos, con las adiciones de las cuentas del grupo 75 – Costos de producción, y las exclusiones que se hagan en los respectivos actos administrativos que expida la autoridad competente en cada caso””. 2.1.2. Acción de Nulidad y Restablecimiento de EPM contra acto administrativo de la SSPD que niega devolución de lo pagado en exceso durante los años 2008, 2009 y 2010 por concepto de contribución especial. 2.1.2.1. Por lo anterior, el 12 de septiembre de 2011 EPM solicitó a la Superintendencia la devolución de lo pagado en exceso por concepto de contribución especial durante los años 2008, 2009 y 2010, puesto que tales cobros se habían realizado con base en el inciso anulado de la Resolución 20051300033635 de 2005. La Secretaría General de tal entidad, mediante acto administrativo 20115340891941 del 11 de noviembre de 2011, dio por improcedentes las solicitudes hechas[5]. Frente a esto, EPM acudió a la vía gubernativa, interponiendo reposición y, en subsidio, apelación, en contra del referido acto. Por oficio 20125000259521 del 25 de abril de 2012 la SSPD declaró improcedentes los recursos interpuestos. 2.1.2.2. EPM solicitó la declaratoria de nulidad de los actos administrativos expedidos el 11 de noviembre de 2011 y 25 de abril de 2012 por la SSPD, y que, en consecuencia “se restablezca el derecho de mi representada, ORDENANDO a la SUPERINTENDENCIA DE SERVICIOS PÚBLICOS DOMICILIARIOS (SSPD) hacer la devolución de manera indexada, del mayor valor cancelado por parte de EPM por concepto de las contribuciones especiales de los años 2008, 2009 y 2010 (…) cuya cuantía asciende a la suma de SIETE MIL CIENTO SETENTA Y DOS MILLONES OCHOCIENTOS SEIS MIL PESOS M.L. ($7.172.806.000)”[6]. Asimismo, solicitó el pago de los intereses legales corrientes y de mora causados sobre la suma reclamada, desde el momento de la contribución hasta la fecha en la que se verifique el cumplimiento efectivo de la sentencia que ponga fin a la controversia. 2.1.2.3. Conforme a la acción presentada por EPM, los actos demandados son nulos por falsa motivación y por desconocer los artículos 29, 95-9, 338 y 363 de la Constitución Política; 35, 36, 47, 50, 66 y 138 del Código Contencioso Administrativo; 85 de la Ley 142 de 1994; 712 del Estatuto Tributario; 11 del Decreto 1000 de 1997; y 2536 del Código Civil. Lo anterior, porque “(l)a demandada se equivocó al abstenerse de dar trámite a las solicitudes de devolución del mayor valor pagado por concepto de la contribución especial a la SSPD, con fundamento en la supuesta firmeza de las liquidaciones oficiales, ante la imposibilidad de aplicar el procedimiento previsto en el Decreto 1000 de 1997 y el artículo 2536 del Código Civil para el conteo del término de prescripción para solicitar la devolución de tributos”. Asimismo, recordó la empresa demandante que en razón de la nulidad parcial declarada por el Consejo de Estado se configuró el fenómeno del decaimiento del acto administrativo sobre los actos que ordenaron los pagos de las contribuciones en 2008, 2009 y 2010, los cuales tenían fundamento en la disposición anulada. En consecuencia, se generó un enriquecimiento sin causa en favor de la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios. 2.1.3. Contestación de la SSPD a la demanda de nulidad y restablecimiento de EPM. 2.1.3.1. La SSPD alegó tres excepciones en su respuesta a la demanda, “improcedencia de devolución de excedentes reclamados”, “improcedencia de la nulidad restablecimiento del derecho” y “legalidad de los actos consolidados”. Para fundamentar estas excepciones, argumentó que las situaciones jurídicas demandadas por EPM ya estaban consolidadas al momento de quedar en firme la sentencia del 23 de septiembre de 2010 de la Sección Cuarta del Consejo de Estado, que declaró nulo un aparte de la Resolución Nº 20051300033635, por lo que tal decisión no tendría efectos sobre actos administrativos que para ese momento se encontraban en firme. En ese sentido, estimó que la demandante pretende atacar y revivir actos de 2008, 2009 y 2010 que están en firme y son completamente legales, al haber sido proferidas en cumplimiento de las normas vigentes en ese momento. 2.1.3.2. En consecuencia, la SSPD afirmó que “para el caso, los actos a los que se refirió en su solicitud estaban consolidados para el momento en que se profirió el tantas veces citado fallo del 23 de septiembre de 2010, amén de que con ninguno de aquellos se infringieron las normas en que debían fundarse, o se expidieron por autoridad incompetente, o en forma irregular, o con desconocimiento de los derechos de audiencia y defensa, o con falsa motivación”[7]. 2.1.4. Sentencia de Primera Instancia – Tribunal Administrativo de Cundinamarca. 2.1.4.1. El Tribunal negó las pretensiones de la demanda, por considerar que los actos administrativos que en los años 2008, 2009 y 2010 hicieron el cobro de la contribución especial a EPM quedaron debidamente ejecutoriados. Lo anterior, porque la empresa accionante únicamente acudió a la vía gubernativa frente a los expedidos en 2008, pero una vez resuelto el procedimiento administrativo de forma negativa para EPM, no acudió a los medios de control jurisdiccionales. En relación con los de 2009 y 2010 no fueron recurridos en sede administrativa y, por tanto, tampoco por mecanismos judiciales. En consecuencia, tales disposiciones al ser actos administrativos de contenido particular obtuvieron el carácter de firmeza[8]. 2.1.4.2. Conforme con el Tribunal “el obligado acató lo dispuesto en el mismo y procedió a efectuar el pago y además no controvirtió, en su momento, las bases de liquidación”, en ese sentido, es “desfasado en el tiempo pretender alegar el decaimiento del acto puesto que, a estas alturas, prima el hecho de que se trata de una situación consolidada”[9]. En ese sentido, concluyó el juzgador de primera instancia que “la declaratoria de nulidad del inciso 6 de la descripción de la Clase 5 – Gastos del Plan de Contabilidad para entes Prestadores de Servicios Públicos Domiciliarios, adoptado mediante la Resolución 200513000033635 de 2005 de la SSPD, no puede extenderse a las liquidaciones oficiales de la contribución especial de los años 2008, 2009 y 2010 debido a que se trataba de situaciones jurídicas consolidadas”[10]. 2.1.5. Impugnación de EPM. 2.1.5.1. EPM reconoce que en materia tributaria existe una regla de irretroactividad, tal como lo ha establecido la Corte Constitucional en las sentencias C-635 de 2011 y C-393 de 1996. Ello implica que una obligación jurídica tributaria que se haya consolidado no puede ser afectada por una norma expedida con posterioridad. Ahora bien, en relación con los efectos que tiene una sentencia de nulidad del Consejo de Estado, en materia tributaria, este ha dicho que “una situación jurídica no se consolida cuando al momento de emitirse la sentencia de nulidad, el contribuyente goza de instrumentos legales para debatir ante las autoridades administrativas o judiciales la situación correspondiente, siendo relevante que el término para solicitar el reintegro no se encuentre vencido”[11]. 2.1.5.2. Por ello, para la accionante, la consolidación de la obligación tributaria depende de que prescriba el término para reclamar la devolución del pago efectuado y no solo de que se haya agotado la vía gubernativa o jurisdiccional en el momento procedente. En ese sentido, la nulidad de la norma que fundamenta el cobro de las contribuciones permite que se reclame la devolución del pago hecho en exceso, siempre y cuando se esté en el término para hacer la solicitud, evitando así un enriquecimiento sin causa para el Estado. 2.1.6. Sentencia de Segunda Instancia del 5 de marzo de 2015 – Sección Cuarta Consejo de Estado. 2.1.6.1. La decisión de segunda instancia fue expedida por la Sección Cuarta del Consejo de Estado el 5 de marzo de 2015. En esta se analizaron, entre otros temas, la sentencia del 23 de septiembre de 2010 que declaró la nulidad parcial de la Resolución Nº 20051300033635 expedida por la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios. 2.1.6.2. Asimismo, se observaron los efectos de las sentencias de nulidad de actos administrativos de carácter general. Sobre este punto, concluyó el alto Tribunal que “(l)a jurisprudencia ha señalado que los efectos de las sentencias de nulidad son ex tunc (desde entonces), es decir, desde el momento en que fue expedido el acto anulado, por tal razón, las cosas deben retrotraerse al estado en que se encontraban antes de expedirse el acto objeto de la anulación; además, ha reiterado que la sentencia de nulidad que recaiga sobre un acto de carácter general, afecta las situaciones que no se encuentren consolidadas, esto es, que al momento de producirse el fallo se debatían o eran susceptibles de debatirse ante las autoridades administrativas o ante la jurisdicción contencioso administrativa”[12](Subrayado del texto original). 2.1.6.3. Por ello, para el precedente del Consejo de Estado, la declaratoria de nulidad de un acto general puede afectar las situaciones establecidas en actos particulares que se hayan basado en el primero. Lo anterior, porque de acuerdo con la jurisprudencia de la Sección Cuarta, los actos administrativos gozan de un atributo de ejecutoriedad que permite a la autoridad exigir su cumplimiento, presumiendo su legalidad, mientras que no sean suspendidos o declarados nulos. Sin embargo, tal atributo también se ve afectado cuando el acto particular pierde su fundamento, que según el Consejo de Estado puede darse en los siguientes escenarios: “i) por la derogatoria o modificación de la norma legal en la que se fundó el acto, ii) por la declaratoria de inexequibilidad de la norma que le sirve de fundamento; iii) por la declaratoria de nulidad del acto administrativo de carácter general en que se basa la decisión administrativa de contenido particular o individual”[13]. En esta última circunstancia, precisó el Consejo de Estado que “(e)l decaimiento del acto particular por desaparición de los fundamentos jurídicos opera a partir de la ejecutoria de la sentencia que declaró la nulidad del acto general que sirvió de fundamento a los actos particulares”[14]. 2.1.6.4. En ese sentido, recordó la Sección Cuarta que el término para solicitar la devolución del pago en exceso o de lo no debido es de 5 años, conforme lo establece el artículo 2536 del Código Civil, modificado por la Ley 791 de 2002. Tal límite es importante porque significa, de acuerdo con la jurisprudencia del Consejo de Estado, que “no existía situación jurídica consolidada, pues no había vencido el término para solicitar la devolución del mayor valor pagado por concepto de la contribución especial (…) por lo que, en principio, es procedente la devolución solicitada por la actora”. 2.1.6.5. En consecuencia, el Consejo de Estado ordenó: (i) declarar la nulidad de los oficios números 20115340891941 del 11 de noviembre de 2011 y 20125000259521 del 25 de abril de 2012, expedidos por la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios y; (ii) el pago de siete mil setenta y dos millones ochocientos seis mil pesos ($7.172.806.000) a título de restablecimiento en favor de Empresas Públicas de Medellín. Una vez descrito el expediente del proceso ordinario que dio resultado a la providencia que se demanda mediante acción de tutela por la SSPD, se procederá a describir el trámite procesal que surtió el mecanismo constitucional, una vez fue admitida la acción por parte de la Sección Quinta del Consejo de Estado en auto del 22 de septiembre de 2015. 2.2. Respuesta de la Sección Cuarta del Consejo de Estado frente a la tutela interpuesta por la SSPD. 2.2.1. Manifiesta que el proceso tuvo origen en la demanda que EPM inició contra los actos administrativos proferidos por la SSPD, a través de los cuales, esta última declaró improcedentes las solicitudes de devolución presentadas. En tal juicio, recuerda que el Tribunal Administrativo de Cundinamarca negó las pretensiones, fallo que fue revocado por el Consejo de Estado para declarar la nulidad de los oficios demandados y ordenar, a título de restablecimiento, la devolución del monto pagado en exceso por parte de EPM en las contribuciones dadas en 2008, 2009 y 2010 a la SSPD. 2.2.2. Indica que la acción de tutela es improcedente porque no cumple con los requisitos exigidos a las tutelas contra providencias judiciales. En primer lugar, el argumento indicado, según el cual el Consejo de Estado le dio a los oficios demandados un alcance que no tenían, no fue expuesto en sede de instancia y aceptarlo implicaría reabrir el debate jurídico propio de la instancia judicial. Dicho alegato no se expuso por parte de la SSPD en ninguno de los momentos procesales que se habilitan para ello, tanto en primera como en segunda instancia (contestaciones, excepciones, alegatos de conclusión, traslados, etc). 2.2.3. Adicionalmente, tales actos administrativos sí son susceptibles de ser cuestionados ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo, ya que fueron expedidos por la SSPD y crearon una situación jurídica particular para EPM. Por ello se admitió la demanda y se fijó el litigio, sin que la accionante en tutela indicara que dichos actos no eran objeto de control. Asimismo, el supuesto defecto sustantivo referido al pronunciamiento sobre situaciones jurídicas consolidadas, está dirigido a plantear un tema que fue debidamente tratado en el fallo de segunda instancia y que sirvió de fundamento para declarar la nulidad y el restablecimiento consecuente. Problema jurídico que fue analizado a la luz de los precedentes de la Sección Cuarta sobre las situaciones jurídicas consolidadas, por lo que tampoco puede hablarse de un desconocimiento del precedente en esta materia. Lo anterior, porque dicha Sala ha precisado que las sentencias de nulidad de actos administrativos generales están llamadas a afectar, en principio, a situaciones jurídicas no consolidadas, pero también aquellas cuyo término para solicitar la devolución no se encuentre vencido, de acuerdo con el término de prescripción de la acción ejecutiva del artículo 2536 del Código Civil. 2.3. Respuesta de las Empresas Públicas de Medellín frente a la tutela interpuesta por la SSPD. 2.3.1. Iván Darío Polo Quesada, abogado de EPM, empieza por pronunciarse sobre los hechos descritos por la SSPD. En tal sentido, destaca que no es cierto que se esté en presencia de una situación jurídica consolidada, ya que el Estatuto Tributario Nacional consagra el derecho de los contribuyentes a solicitar devoluciones por excesos de pago[15] y, además, el Consejo de Estado ha establecido que el acto administrativo no se consolida hasta tanto se venza el término para solicitar la devolución[16]. 2.3.2. En relación con la tesis del accionante, sobre la naturaleza de los actos administrativos demandados, expone que carece de sustento porque da a entender que solo existe el acto administrativo a través del cual se reconoce un derecho o se concede una autorización, con lo cual ignora la SSPD que al negar la procedencia de la devolución se dio una expresión de la voluntad de la administración, que se materializó en un típico acto administrativo, que puede ser objeto de control por la jurisdicción contencioso administrativa. 2.3.3. Asimismo, el precedente del Consejo de Estado ha determinado que, mientras subsista la posibilidad de solicitar la devolución del impuesto, es posible discutir en vía administrativa el impuesto mismo. Por lo anterior, estimó que no hay lugar a que se configure el defecto sustantivo alegado, ni el desconocimiento del precedente. En consecuencia, afirma EPM que “resulta evidente que los motivos aducidos por la SUPERINTENDENCIA DE SERVICIOS PÚBLICOS DOMICILIARIOS en los actos que fueron anulados para abstenerse de atender las solicitudes de devolución elevadas por EPM, no se ajustaron a los lineamientos legales y jurisprudenciales, dejó de lado el derecho consagrado en el Estatuto Tributario Nacional para solicitar la (sic) devolución de los pagos en exceso y del pago de lo no debido, además, que desconoció el fenómeno del decaimiento del acto administrativo”[17]. 2.4. Sentencia de primera instancia en sede de tutela. 2.4.1. La Sección Quinta del Consejo de Estado, en fallo proferido el 30 de octubre de 2015, negó las pretensiones de la accionante. Establece la decisión que la acción cumple con los requisitos de procedencia, sin embargo, es claro que no se incurrió en defecto alguno porque la situación jurídica no se encontraba consolidada, conforme a varios pronunciamientos del máximo Tribunal de lo Contencioso Administrativo, que permiten desprender que la sentencia cuestionada goza de razonabilidad y sustento suficiente. Así, en la decisión de instancia se manifestó que “dicha posición en momento alguno fue producto del capricho de la Sección Cuarta cuando analizó el asunto, pues en el fallo cuestionado se citaron varios pronunciamientos en los que se ha establecido que `mientras el término para solicitar la devolución no esté vencido, no existe situación jurídica consolidada y procede la solicitud de reintegro´[18]”[19]. Asimismo, se indica que el argumento relacionado con la calidad del acto administrativo demandado debió ser expuesto en el marco del proceso ordinario. También encuentra que la solicitud de la accionante solo refleja su desacuerdo con la providencia que le fue desfavorable. 2.5. Impugnación. 2.5.1. La Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios impugnó el fallo de primera instancia por cuatro motivos. En primer lugar, estima que la Sala omitió analizar lo relativo a si la decisión constituía o no un acto administrativo susceptible de control mediante el proceso de nulidad y restablecimiento, bajo el entendido de que este no fue la fuente la obligación en virtud de la cual EPM pagó las respectivas contribuciones. Segundo, no se dijo nada sobre el hecho de que al momento de proferirse la nulidad de la resolución de 2005 ya estaban en firme los actos administrativos que liquidaron las contribuciones en 2008, 2009 y 2010. En tercer lugar, no se analizó el cargo de desconocimiento del precedente en debida forma, debido a que se limitó el juez de primera instancia a indicar que no hay identidad en los supuestos fácticos y jurídicos de los precedentes que se describen en la acción de tutela, con el caso concreto. Finalmente, se critica que a pesar de haber establecido que se cumplía con los requisitos de procedibilidad de tutela contra providencia no se hubieren estudiado los cargos a fondo por considerar que solo reflejan el descontento con una decisión que afectó los intereses de la SSPD. 2.6. Sentencia de segunda instancia en sede de tutela. 2.6.1. La Sección Primera del Consejo de Estado, en fallo proferido el 16 de junio de 2016, modificó la decisión de primera instancia, en el sentido de declarar la improcedencia de la acción de tutela con respecto a los asuntos no alegados en el marco del proceso ordinario, refiriéndose a los argumentos presentados por la SSPD que se refieren a la calidad de los actos administrativos, situación que no fue discutida por la accionante en tutela en el marco de la nulidad y restablecimiento. Lo anterior porque “(l)a Sala resalta que, no obstante estuvo debidamente puntualizado y alegado en el escrito de tutela, éste no fue un asunto que la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios hubiera discutido durante el trámite del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho”[20]. En relación con el defecto alegado por la accionante, por desconocimiento del precedente, la Sección Primera decidió confirmar la providencia al concluir que “se puede establecer que el criterio aplicado al caso cuya decisión se controvierte, se encuentra ajustado al precedente jurisprudencial de la Corporación; por lo que en momento alguno puede predicarse que el pronunciamiento sea producto del capricho o de la arbitrariedad de la Sección Cuarta cuando analizó el asunto”[21]. 2.7. Selección por la Corte Constitucional del expediente 5.823.540. 2.7.1. La Sala de Selección Número Diez, mediante auto del 28 de octubre de 2016, decidió excluir de selección los fallos de tutela del expediente que aquí se estudia, acorde con lo dispuesto en el artículo 55 del Reglamento de la Corte Constitucional. No obstante, el 30 de noviembre de 2016 Juanita María López Patrón, Directora de Defensa Jurídica de la Agencia Nacional de Defensa Jurídica del Estado, presentó solicitud de insistencia de selección para la revisión del expediente 5.823.540, en la que expone tres razones que justifican la selección del proceso. 2.7.1.1. En primer lugar se refirió a la violación del precedente constitucional fijado en las sentencias C-584 de 2001 y C-430 de 2009, sobre situaciones jurídicas consolidadas en materia tributaria. En ese sentido, manifestó que la providencia de 2001 “señaló que las obligaciones que se causaron durante la vigencia de una norma, pero que aún no se han cancelado, no se ven afectadas por la desaparición del sustento normativo que dio nacimiento a un tributo, por lo cual las decisiones en esta materia que anulan dicho fundamento jurídico no tienen efectos retroactivos”[22]; ello porque “la obligación tributaria se estableció y consolidó a plenitud conforme a la ley durante su vigencia”[23]. De acuerdo con lo anterior, la potestad de cobrar la obligación tributaria se configura en favor del Estado en el momento en que se dan todos los supuestos del hecho generador del tributo[24]. Ahora bien, la agencia afirmó, con base en la sentencia C-430 de 2009, que “incluso cuando se expiden normas favorables a los contribuyentes, ellas no pueden tener aplicación retroactiva, toda vez que en materia tributaria prima el principio de las situaciones jurídicas consolidadas. En dicha oportunidad la Corte señaló que `la irretroactividad de las normas jurídicas tributarias se respalda tradicionalmente en el concepto de seguridad jurídica´[25], y que el principio de irretroactividad en materia tributaria `garantiza la realización del principio de legalidad, a partir del cual se amparan los hechos causados y consolidados bajo el imperio de una norma jurídica´[26]”[27]. Relata la agencia que el juez de primera instancia de tutela rechazó estos argumentos al considerar que en el caso concreto la obligación tributaria no estaba consolidada, sin explicar las razones por las cuales llegaba a tal conclusión y limitándose a citar apartes de la sentencia demandada, pero sin analizar el precedente constitucional. Igualmente, el juez de segunda instancia se circunscribió a citar fragmentos de jurisprudencia para concluir que las decisiones se ajustaban a derecho, sin ningún análisis[28]. 2.7.1.2. En segundo término, indicó que se daba en el proceso una inobservancia de la jurisprudencia de la Corte Constitucional sobre la procedencia de la acción de tutela contra providencias judiciales. Lo anterior por cuanto se realizó un indebido análisis constitucional de un requisito de procedibilidad por el Consejo de Estado al haber declarado la acción improcedente sobre el punto alegado por la SSPD relacionado con la naturaleza del acto administrativo demandado y al haber negado la existencia de los defectos alegados[29]. A juicio de la agencia esto consolidó un gravísimo yerro porque trae consigo “la posibilidad de hacer revivir un debate sobre los efectos de la nulidad de un acto administrativo, que a lo sumo debió hacerse en sede de reparación directa pasados dos años de notificada la sentencia de nulidad del acto general que regulaba los componentes de la contribución”[30]. Tampoco se estudió “la indebida aplicación conjunta de del artículo 850 del Estatuto Tributario, en consonancia con el artículo 2356 del Código Civil, para decir, contrariando el precedente constitucional y horizontal del mismo Consejo de Estado – como se indica más abajo -, que no había situación jurídica consolidada (…) Esta lamentable tesis, no sólo es una extensión indebida de un término judicial de derecho civil a una actuación administrativa de derecho tributario, sino sobretodo la legitimización de un práctica perversa que permite a quienes dejan caducar sus acciones contencioso administrativas, revivirlas en aplicación de caducidades totalmente ajenas al CPACA”[31]. 2.7.1.2.1. De acuerdo con la entidad, las Secciones Quinta y Primera del Consejo de Estado, actuando como jueces de tutela, también hicieron un indebido análisis de la violación del precedente horizontal en sus fallos. A juicio de la agencia no se tuvo en cuenta que la Sección Tercera, en sentencia de 2012[32], y la Sección Cuarta, en sentencias de 1999[33] y 2002[34], había manifestado en casos de solicitud de devolución de pagos de impuestos que estas peticiones no procedían frente a actos ejecutoriados, incluso en los casos en que se declarara nula la norma que le daba sustento a la obligación tributaria, en la medida en que esta se encontraba consolidada de forma previa a la solicitud de devolución. 2.7.1.3. Finalmente, precisó que existe una necesidad de pronunciamiento urgente de la Corte Constitucional ante la grave amenaza del derecho colectivo a la defensa del patrimonio público y al funcionamiento con sostenibilidad financiera de las autoridades estatales. Esto, porque “la condena establecida en contra de la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios supone una indebida afectación al patrimonio público (…) Asimismo se entorpece el ejercicio de las funciones de la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios al afectar la totalidad de su presupuesto”[35]. Adicionalmente, se advierte que en caso que las demás empresas procedan a realizar el mismo tipo de demandas que EPM, “la entidad no podría asegurar su sostenibilidad financiera”[36]. 2.7.2. La Sala de Selección Número 12, mediante el numeral tercero del auto del 14 de diciembre de 2016, decidió aceptar la insistencia para revisión de las sentencias de tutela dictadas dentro del expediente T-5.823.540. 3. Conocimiento de la Sala Plena de la Corte Constitucional. 3.1. El entonces magistrado sustanciador Jorge Iván Palacio Palacio,[37] consideró necesario que la Sala Plena abordara el conocimiento del presente asunto, toda vez que se trata de un caso en el que se alega un posible desconocimiento del precedente constitucional por parte de una alta Corporación judicial. Asimismo, se está ante una decisión que tiene implicaciones sobre el patrimonio público y la sostenibilidad financiera de la SSPD, ya que conlleva la posibilidad de que a esta se le ordene un restablecimiento económico de más de siete mil millones de pesos. 3.2. En la sesión del nueve (9) de febrero de dos mil diecisiete (2017) la Sala Plena de este Tribunal decidió asumir el conocimiento de este asunto con el objeto de ser fallado por tal instancia, con fundamento en el artículo 61 del Reglamento Interno de la Corte Constitucional.[38] 3.3. El proyecto de sentencia fue registrado para estudio de la Sala Plena el dieciséis (16) de junio de dos mil diecisiete (2017) por el magistrado encargado Iván Escrucería Mayolo. 3.4. El veinticinco (25) de septiembre de dos mil diecisiete (2017) el magistrado José Fernando Reyes Cuartas[39] manifestó estar incurso en causal de impedimento para conocer del asunto de la referencia, el cual fue aceptado en sesión de la Sala Plena del veinticinco (25) de octubre de ese mismo año. En consecuencia, se reasignó el expediente al magistrado que continuara en orden alfabético en ese momento, correspondiéndole el turno a la suscrita magistrada, Cristina Pardo Schlesinger, para su sustanciación, quien acogió íntegramente el proyecto inicialmente registrado y presentado por el magistrado encargado, Iván Escrucería Mayolo para estudio de la Sala Plena. 4. Pruebas decretadas. 4.1. Mediante auto del 16 de febrero de 2017, el entonces Magistrado Sustanciador Jorge Iván Palacio Palacio encontró necesario decretar la práctica de algunas pruebas, con el objeto de contar con mayores elementos de juicio para determinar la viabilidad de la solicitud de amparo, para lo que resolvió: “PRIMERO. SOLICITAR a la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios que, en el término de cinco (5) días, informe si: (i) ya cumplió con la orden de la sentencia del 5 de marzo de 2015, proferida por la Sección Cuarta del Consejo de Estado, en el marco del proceso de nulidad y restablecimiento radicado con el número 25000233700020120014601; (ii) si otras empresas de servicios públicos domiciliarios han solicitado devoluciones de contribuciones pagadas en los años 2008, 2009 y 2010, con base en la nulidad del inciso 6 de la descripción de la clase 5 – gastos del plan de contabilidad para entes prestadores de servicios públicos, adoptado en Resolución 20051300033635; (iii) en caso que el anterior punto resulte en una respuesta afirmativa, deberá la accionante enviar un listado de las empresas que han hecho tal solicitud y el monto de la devolución que les correspondería. SEGUNDO. INVITAR al Instituto de Estudios Fiscales, el Instituto Colombiano de Derecho Tributario, el Ministerio de Hacienda y las Universidades Externado, Andes, Rosario, Nacional y Javeriana a que, en el término de diez (10) días, brinden concepto sobre el presente asunto, especialmente en relación con: (i) la consolidación de una obligación tributaria; (ii) el término para solicitar la devolución de un pago excesivo en un tributo; (iii) los efectos de la nulidad de una norma tributaria; (iv) el caso en concreto”. 4.2. A dichas solicitudes se respondió por parte de las instituciones y entidades de la siguiente forma: 4.2.1. Eudes Soler Sanabria, Director Financiero de la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, indicó que “(s)i bien el fallo proferido por el Consejo de Estado – Sala de lo Contencioso Administrativo – Sección Cuarta, quedó debidamente ejecutoriado el día 18 de agosto de 2015, de acuerdo con la constancia de ejecutoria expedida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca – Sección Cuarta, no ha sido posible para la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios, realizar el pago ordenado por el Consejo de Estado en atención a que el monto objeto de devolución entre capital e indexación asciende a la suma de $8.604.815.346, más los intereses moratorios se superaría el monto enunciado ostensiblemente y la Entidad no contó en la vigencia 2016 con la apropiación presupuestal disponible para realizar dicho pago”. Asimismo, precisó que “no fue posible localizar solicitudes que refieran a las vigencias 2008-2009 y 2010, sin que esto sea una respuesta afirmativa de que no hubo ninguna petición al respecto” (Subrayado fuera del texto original). Por lo anterior, es posible concluir que EPM es la única empresa de servicios públicos domiciliarios que ha solicitado la devolución de lo pagado en exceso, por concepto de contribuciones especiales, con fundamento en la nulidad declarada por la Sección Cuarta del Consejo de Estado. 4.2.2. El Instituto Colombiano de Derecho Tributario, en comunicación enviada el 21 de febrero de 2017, solicitó al Despacho del entonces Magistrado Ponente Jorge Iván Palacio Palacio una adición de tres (3) días en el término inicialmente dispuesto para enviar concepto. A tal petición se respondió afirmativamente el 8 de marzo de 2017 en auto que otorgaba el plazo requerido. Sin embargo, en oficio enviado el 9 de marzo de 2017 la organización informó que no haría intervención alguna, por considerar que tal pronunciamiento implicaría realizar un señalamiento sobre un asunto específico, lo cual no se compagina con su objeto social. 4.2.3. Lina Quiroga Vergara, apoderada del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, recordó que la contribución especial a la que hace referencia el caso fue creada por el legislador en los artículos 85 de la Ley 142 y 22 de la Ley 143 de 1994, conforme al artículo 363 de la Constitución que en su inciso segundo prohíbe la retroactividad de las normas tributarias. Ahora bien, la Corte en sentencias C-952 de 2007 y C-785 de 2012 estableció que la irretroactividad de las disposiciones tributarias no es absoluta, ya que si se trata de normas benéficas para el contribuyente se le pueden otorgar efectos retroactivos, analizando en cada caso si existen situaciones jurídicas consolidadas. En relación con los efectos de la nulidad de un acto administrativo, “de acuerdo con la jurisprudencia del Consejo de Estado antes referenciada, cuando se hace referencia a la intangibilidad de las situaciones jurídicas consolidadas se está garantizando la protección del principio de seguridad jurídica[40]”. En el caso presente, el Ministerio indica que se está “ante la firmeza de la determinación de la obligación tributaria, lo cual constituye una situación jurídica consolidada”. 4.2.4. Julio Roberto Piza Rodríguez y Jennifer Lorena Villamil Rivera, del Departamento de Derecho Fiscal de la Universidad Externado de Colombia, recalcaron que la jurisprudencia del Consejo de Estado no se encuentra unificada en relación a los efectos de los fallos de nulidad de actos administrativos generales. Por un lado, existen múltiples sentencias que establecen que los efectos son ex nunc (hacia futuro), así como otros tantos que indican que son ex tunc (hacia el pasado). Sin embargo, en lo que todos coinciden es que las decisiones de nulidad tienen la vocación de afectar las situaciones jurídicas no consolidadas. Así también lo ha reconocido la Corte Constitucional, ya que ambas Corporaciones han precisado que tales decisiones inciden en los conflictos susceptibles de debatirse en vía administrativa o jurisdiccional. En ese sentido, precisan los intervinientes, la declaración de nulidad de una disposición que establecía elementos de un tributo desvirtúa la presunción de legalidad de tal erogación, razón por la que se constituye en un pago de lo no debido que debe ser reintegrado, siempre que no se haya consolidado la obligación tributaria y siga vigente el término para solicitar la devolución[41]. Dicho término, conforme al Estatuto Tributario, el Código Civil y el Decreto 2277 de 2012, es el término de prescripción de la acción ejecutiva, establecido en el artículo 2536 del mencionado Código y reformado por la Ley 791 de 2002. En razón de lo anterior, la decisión que en esta tutela se ataca no desconoce el precedente porque la jurisprudencia ha precisado que los fallos de nulidad “pueden afectar a las situaciones jurídicas que no se encuentren consolidadas, esto es, que al momento de producirse el fallo se debatían o eran susceptibles de debatirse ante las autoridades administrativas o ante la Jurisdicción Contenciosa Administrativa”. Por ello, mientras el término para solicitar la devolución por pago en exceso o de lo no debido no este vencido es susceptible de debate la obligación tributaria y no existe situación jurídica consolidada, procediendo la solicitud de reintegro. 4.2.5. Hugo Andrés Arenas Mendoza, Profesor Principal de Derecho Administrativo de la Universidad del Rosario, resaltó que la obligación tributaria solo se debe entender consolidada cuando hayan transcurrido los términos para iniciar las actuaciones administrativas y judiciales procedentes, por ello deben estudiarse los términos de caducidad del mecanismo de defensa. Mientras no exista sentencia definitiva no se puede hablar de cosa juzgada, y no hay situación definitiva. Asimismo, precisó que el “Consejo de Estado ha sido claro en afirmar que: `mientras el término para solicitar la devolución no esté vencido, no existe situación jurídica consolidad y procede la solicitud de reintegro´[42]”. En cuanto a los efectos de la nulidad de una norma tributaria, se indica que “una vez se produce la anulación de un acto administrativo que sostiene otro de menor jerarquía, se produce el fenómeno del decaimiento del acto administrativo, es decir que pierde fuerza también el segundo y permite a la persona afectada solicitar que se restituya el pago realizado, porque su fundamento jurídico, ya no es un título válido para conservación de la suma cancelada”. En el caso concreto es claro que “al contar con mecanismos jurisdiccionales, se trata de una situación jurídica no consolidada, por lo que es totalmente válido por parte de las Empresas Públicas de Medellín solicitar el retorno de lo pagado en exceso. Todo esto, porque el término de caducidad es de 5 años y por tanto, no se podrá hablar de obligación tributaria consolidada”. 4.2.6. Diana Richardson Peña, María Eugenia Sánchez Estrada y Julio Fernando Álvarez Rodríguez, del Comité Académico del Instituto Colombiano de Estudios Fiscales-ICEF, hicieron referencia a: (i) la consolidación de la obligación tributaria, (ii) el término para solicitar la devolución del pago en exceso, (iii) los efectos de la nulidad de una norma tributaria y (iv) el caso concreto. Sobre el primer tema, referido a la consolidación de la obligación tributaria, precisaron los intervinientes que esta “ocurre cuando ha transcurrido el término legal para que la administración ejerza sus facultades de fiscalización o para que el contribuyente solicite la devolución de pagos efectuados en exceso”[43]. A tal conclusión llegan al observar los diferentes pronunciamientos de la Sección Cuarta del Consejo de Estado, entre los que destacan una sentencia del 3 de agosto de 2016 en la que el mencionado Tribunal manifiesta que: “los efectos de las sentencias de nulidad de los actos administrativos de carácter general (normativos) son de efecto inmediato respecto de las situaciones jurídicas no consolidadas”. En relación con el término para solicitar la devolución del pago en exceso estableció el ICEF que, conforme al artículo 854 del Estatuto Tributario, el término genérico para solicitar devolución de impuestos es de 2 años, sin embargo, estas peticiones se basan en “la existencia de un saldo a favor fruto de un ejercicio de imputación de valores de la cuenta corriente del impuesto respectivo”[44], existiendo otras causas que llevan a solicitar la devolución de un pago tributario, por ejemplo los pagos en exceso o pagos de lo no de...