Sentencia C-788 de 2009

C-788-09 Sentencia C-788/09 Sentencia C-788/09 INHABILIDAD DE CONTADOR PUBLICO POR EJERCICIO DE LA REVISORIA FISCAL-Constituye una restricción razonable y justificada/REVISORIA FISCAL-Ejercicio genera inhabilidad restringida y temporal para el contador público El artículo 48 de la Ley 43 de 1990 señala que el contador público que ha actuado como revisor fiscal de una persona natural o jurídica, no podrá prestar a la misma sus servicios profesionales como asesor, empleado o contratista durante un (1) año contado a partir de su retiro del cargo, lo que constituye una inhabilidad para entablar relaciones laborales o contractuales con las empresas o personas que han auditado durante el año anterior, inhabilidad ésta que representa una restricción razonable y justificada, toda vez que la medida tiene fines no sólo legítimos sino constitucionalmente valiosos, relacionados con la protección de la confianza pública, la moralidad y la transparencia en el control y vigilancia de la actividad contable de una empresa; asegura la autonomía e independencia del revisor fiscal desde la óptica de la protección al interés público y el riesgo que se deriva de esa actividad; resulta necesaria; y supera el juicio de proporcionalidad en sentido estricto, toda vez que no conlleva una limitación desproporcionada de los derechos al trabajo, a la libertad de ejercer profesión u oficio, ni a la libertad de empresa, lo que se explica por varias razones, entre ellas porque la inhabilidad está restringida únicamente para establecer vínculos con las empresas respecto de las cuales se ha ejercido revisoría fiscal en el último año, la inhabilidad consagrada es transitoria y por un lapso de tiempo relativamente corto (1 año), y finalmente, resulta plenamente justificada. DERECHO A ELEGIR PROFESION U OFICIO-Significado/DERECHO A ESCOGER PROFESION U OFICIO-Fundamental El artículo 26 de la Constitución representa uno de los estandartes de la dignidad de la persona, en tanto reconoce el derecho a escoger libremente profesión u oficio, esto es, a diseñar en forma autónoma su proyecto de vida en una de las facetas más importantes de la condición humana. Además, por su naturaleza fundamental este derecho guarda relación directa con otros derechos no menos importantes como el libre desarrollo de la personalidad, el trabajo e incluso la libertad económica y de empresa, pues no sólo comprende la facultad de optar por la actividad deseada, sino a ejercerla y por esa vía satisfacer tanto las aspiraciones intelectuales y éticas como las expectativas materiales trazadas. DERECHO A ESCOGER PROFESION U OFICIO-Alcance DERECHO A ELEGIR PROFESION U OFICIO-No tiene carácter absoluto Aún cuando el derecho a escoger y elegir libremente profesión u oficio es fundamental, el mismo no es absoluto y por el contrario puede ser objeto de limitaciones, y en este sentido la jurisprudencia ha sido enfática en advertir que estas limitaciones encuentran su razón de ser en la protección de los derechos de terceros y en general, en la tutela del interés general. LIBERTAD DE CONFIGURACION LEGISLATIVA DE PROFESIONES U OFICIOS-Amplio margen de configuración de cada uno de sus elementos El Constituyente otorgó un prudente margen de configuración normativa al Legislador para la configuración de cada uno de sus elementos, siendo así como lo facultó para exigir títulos de idoneidad, señalar las condiciones básicas para su ejercicio, definir los mecanismos de inspección, control y vigilancia, y otorgar funciones públicas a los colegios profesionales, entre otras atribuciones. En esa medida, al definir el alcance concreto del derecho a la libertad de escoger profesión u oficio el Legislador puede establecer algunas restricciones, que en este caso particular están ligadas a la presencia de un riesgo social, al respeto de los derechos de los demás y en últimas a la protección del bien común, sin que pueda entenderse que el ejercicio de dicha potestad pueda ser arbitraria o caprichosa, ya que está sujeta al respecto de los demás derechos, principios y valores que subyacen en la Carta Política. LIBERTAD DE ESCOGER PROFESION U OFICIO-Restricciones deben ajustarse a postulados de razonabilidad y proporcionalidad Para determinar cuándo una restricción a la libertad de escoger profesión u oficio es constitucionalmente válida, la jurisprudencia ha recurrido a su examen a partir de la proporcionalidad, siendo ésta una herramienta de análisis metodológico que permite identificar si una medida encuentra justificación objetiva y razonable, porque si bien se reconoce el amplio margen de configuración normativa que tiene el Legislador para establecer inhabilidades que restrinjan la posibilidad de acceder a cargos públicos o limiten el ejercicio de otros derechos, tal facultad sólo puede cumplirse dentro del marco del respeto a los lineamientos trazados por la Constitución Política y es precisamente por ello que la Corte ha advertido que las regulaciones legislativas en torno a las inhabilidades también están sujetas a los criterios de razonabilidad y proporcionalidad. INHABILIDADES-Concepto/INHABILIDADES-Tipos Una inhabilidad no es otra cosa que el impedimento para acceder o ejercer determinada profesión, empleo u oficio, debido a condiciones fácticas o jurídicas que acompañan a una persona. También se hace referencia a ella como la falta de aptitud o la carencia de una cualidad, calidad o requisito del sujeto que lo incapacita para poder ser parte en una relación contractual. El ordenamiento jurídico consagra dos tipos de inhabilidades, cuyo sentido cambia dependiendo de cuál sea el bien jurídico protegido o la finalidad de la medida. Así algunas inhabilidades están asociadas a la potestad sancionatoria del Estado, en tanto que otras no tienen esa carga negativa, en la medida en que se relacionan con la protección de bienes y principios constitucionales diferentes. INHABILIDADES-Propósitos/INHABILIDADES-Factores a analizar cuando implique restricción a derechos fundamentales Las inhabilidades generalmente se asocian con la limitación al ejercicio de la función pública, bajo la idea de que tienen como objetivo primordial lograr la moralización, idoneidad, probidad, imparcialidad y eficacia de quienes van a ingresar o ya están desempeñando empleos públicos, pero lo cierto es que se proyectan en una dimensión más amplia que comprende la restricción de otros derechos como la libertad de ejercer profesión u oficio, el derecho al trabajo o la libertad de empresa, caso en el cual debe perseguir un fin constitucionalmente legítimo, ser adecuada para alcanzar dicho objetivo, no reflejarse como una medida innecesaria y respetar criterios de proporcionalidad en sentido estricto, de manera que se reporte un beneficio constitucionalmente mayor en comparación con el sacrificio de otros derechos y principios, lo que exige un análisis caso a caso, teniendo en cuenta el alcance de la medida, su intensidad, los sujetos afectados y el ámbito de aplicación, entre otros factores. CONTADURIA PUBLICA-Regulación/CONTADURIA PUBLICA-Involucra riesgo social La contaduría pública ha sido reconocida como una profesión encaminada a la preservación del interés público, en cuanto tiene que ver con la seguridad y confiabilidad de las relaciones comerciales y la veracidad de la información que al respecto suministran los particulares. La Ley 145 de 1960, modificada por la Ley 43 de 1990, regula el ejercicio de la profesión y las actividades de la ciencia contable, entendidas como aquellas que implican organización, revisión y control de contabilidades, certificaciones y dictámenes sobre estados financieros. La contaduría pública involucra un riesgo social significativo debido a su trascendencia e impacto, en especial cuando se trata de dar fe de la veracidad de ciertos hechos, circunstancia por la que el Legislador la ha catalogado como una profesión y la ha regulado con especial rigor tanto en lo relacionado con las funciones como las responsabilidades atribuidas. REVISORIA FISCAL-Naturaleza/REVISORIA FISCAL-Ejercicio por contador público/REVISORIA FISCAL-Responsabilidades en diferentes ámbitos La revisoría fiscal es uno de los ámbitos donde se proyecta con mayor relevancia la actividad contable, considerada como una institución de orden público cuyo propósito es controlar la administración de una empresa y proteger tanto a los accionistas como a sus acreedores, al Estado y a la sociedad en general. Su actividad se enmarca dentro de los procesos de control y supervisión interna de las empresas, de manera que quien la ejerce no representa ni a los socios ni a la sociedad como tal, sino que sus funciones se proyectan en una dimensión mucho más amplia que constituye un medio para el ejercicio de la función pública de inspección y vigilancia de la actividad económica por parte del Estado, al punto que se le han atribuido al revisor fiscal responsabilidades en los ámbitos civil, disciplinario y pena, en éste último, cuando otorgan fe pública en materia contable, caso en que se asimilan a funcionarios públicos. El cargo de revisor fiscal sólo puede ser desempeñado por contadores públicos. Referencia: expediente D-7731 Demanda de inconstitucionalidad contra el artículo 48 (parcial) de la Ley 43 de 1990, “por la cual se adiciona la Ley 145 de 1960, reglamentaria de la profesión de Contador Público y se dictan otras disposiciones”. Actor: Francisco José Bautista Villalobos Magistrado Ponente: Dr. JORGE IVÁN PALACIO PALACIO Bogotá, D.C., tres (3) de noviembre de dos mil nueve (2009) La Sala Plena de la Corte Constitucional, en cumplimiento de sus atribuciones constitucionales y de los requisitos y trámite establecidos en el Decreto 2067 de 1991, profiere la siguiente: SENTENCIA I. ANTECEDENTES En ejercicio de la acción pública consagrada en el artículo 241 de la Constitución Política, el ciudadano Francisco José Bautista Villalobos demanda el artículo 48 (parcial) de la Ley 43 de 1990, “por la cual se adiciona la Ley 145 de 1960, reglamentaria de la profesión de Contador Público y se dictan otras disposiciones”. La demanda se admitió por Auto del doce (12) de mayo de dos mil nueve (2009), cuando se dispuso su fijación en lista y simultáneamente corrió traslado al señor Procurador General de la Nación para que rindiera el concepto de su competencia. En la misma providencia se ordenó comunicar la iniciación del proceso al Presidente de la República, al Presidente del Congreso, al Ministerio de Educación, al Ministerio de la Protección Social, a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, a la Contaduría General de la Nación, e invitó a la Junta Central de Contadores, al Consejo Técnico de la Contaduría Pública, al Instituto Colombiano de Derecho Tributario, a la Asociación Colombiana de Facultades de Contaduría Pública, al Colegio Colombiano de Contadores Públicos, a las facultades de Contaduría de las universidades Externado, Central y Nacional de Colombia (Ciencias Económicas), así como a las facultades de Derecho de las universidades del Rosario, de Antioquia y Sergio Arboleda, para que intervinieran impugnando o defendiendo la disposición acusada. Cumplidos los trámites previstos en el artículo 242 de la Constitución Política y en el Decreto 2067 de 1991, procede la Corte a resolver sobre la demanda de la referencia. II.- DISPOSICIÓN DEMANDADA A continuación se transcribe la norma demandada y se subraya el aparte acusado, de conformidad con su publicación en el Diario Oficial No.39.602 del 13 de diciembre de 1990: “LEY 43 DE 1990 (diciembre 13) Por la cual se adiciona la Ley 145 de 1960, reglamentaria de la profesión de Contador Público y se dictan otras disposiciones. El Congreso de Colombia DECRETA: (…) Artículo 48.- El Contador Público no podrá prestar servicios profesionales como asesor, empleado o contratista a personas naturales o jurídicas a quienes haya auditado o controlado en su carácter de funcionario público o de Revisor Fiscal. Esta prohibición se extiende por el término de un año contado a partir de la fecha de su retiro del cargo”. III. LA DEMANDA A juicio del accionante el aparte demandado vulnera los artículos 25 (derecho al trabajo), 26 (libertad de escoger profesión u oficio) y 333 (libertad de empresa) de la Carta Política. En este sentido, considera que “si bien la medida puede tener una justificación para el sector público dados los intereses y conflictos que rodean sus instituciones, no supera un juicio de proporcionalidad frente al sector privado”. Para sustentar su acusación el ciudadano comienza por explicar, apoyado en la jurisprudencia constitucional, cuál es el alcance de los derechos que considera afectados. Es así como advierte que la intervención del Estado debe estar orientada a procurar las oportunidades bajo parámetros de libertad e igualdad, donde la limitación de cualquier derecho se base en la existencia de un “grave riesgo social o la afectación arbitraria de derechos de terceras personas”, siempre bajo parámetros de razonabilidad y proporcionalidad. Luego de hacer algunas transcripciones sobre el alcance de la revisoría fiscal, el ciudadano procede al examen concreto de constitucionalidad de la expresión impugnada, explicando que el artículo 48 de la Ley 43 de 1990 prohíbe a los contadores desempeñar cargos durante un (1) año en empresas para las cuales han prestados sus servicios como revisores fiscales, sin diferenciar si se trata de una persona natural, jurídica, pública, privada, nacional o extranjera. En su sentir, esa falta de diferenciación “representa una prohibición excesiva frente a aquellas empresas del sector privado tanto nacional como internacional, puesto que sin existir una seria o estricta razón para la misma, se interfiere su autonomía al limitarles su libertad para escoger o contratar el personal más idóneo que represente sus intereses o desarrolle su actividad económica”. De modo similar, afirma que se restringen desproporcionadamente los derechos del trabajador y la libertad de escoger profesión u oficio. Al respecto sostiene que (i) aún cuando la medida tiene un fin legítimo, relacionado con la protección de los intereses de la empresa y la sociedad en general, la prohibición para desempeñar cargos cuando se actúa como revisor fiscal no resulta adecuada y pierde su razón de ser cuando termina dicho vínculo, porque desaparece el riesgo para la empresa o la sociedad dado que será otro el responsable de desarrollar tan importante función. En cuanto a la necesidad de la medida, (ii) considera que la inhabilidad debe cesar cuando se extingue la relación, en tanto habrá otro revisor fiscal encargado de ejercer estricto control sobre la actividad de la empresa. Por ello, añade, el artículo 205 del Código de Comercio prohíbe al revisor fiscal desempeñar en la misma sociedad cualquier otro cargo, pero únicamente durante el periodo respectivo. Por último, (iii) señala que la restricción es desproporcionada en sentido estricto, tanto para la empresa como para el trabajador, particularmente en aquellos casos en los cuales las sociedades han podido solucionar sus anomalías contables en virtud de las calidades profesionales y la labor del revisor fiscal, y por lo mismo los directivos confían en esa persona para dirigir la empresa, asesorarla o simplemente trabajar con ellos. Concluye entonces que el nivel de restricción de los derechos al trabajo, a la libertad de escoger profesión u oficio y a la libertad de empresa es significativo, mientras que el nivel de satisfacción del interés jurídico protegido es leve, “pues al no tener el antiguo revisor fiscal capacidad de maniobra, no representa ningún riesgo para los intereses de la sociedad”. IV. intervenciones 1.- Ministerio de Educación Nacional La ciudadana Sonia Guzmán Muñoz, actuando en representación del Ministerio de Educación, solicita a la Corte “denegar las pretensiones de la demanda”. De manera previa recuerda que la Junta Central de Contadores expidió la Circular Externa 33 de 1999, sobre revisoría fiscal y régimen de inhabilidades, donde se precisa que el régimen previsto para el contador público se aplica a las personas jurídicas, a quienes también comprende la prohibición de contratar otros servicios profesionales en la misma empresa donde ejercen revisoría fiscal. Acto administrativo cuya legalidad fue avalada por el Consejo de Estado en sentencias proferidas en los años 2001 y 2002. En cuanto al examen de constitucionalidad, la interviniente precisa que los derechos invocados en la demanda son susceptibles de regulación por parte del Legislador, a quien compete adoptar los controles que estime necesarios para proteger el interés general, sin que ello implique su vulneración. En esa medida, continúa, con la norma impugnada “se evita el peligro de que puedan surgir posibles componendas entre los directivos y el revisor fiscal, con miras a prometerle un cargo, un contrato o una asesoría en la empresa que está ejerciendo su auditaje, con el propósito de que haga más laxa o menos rigurosa la actividad de control y de revisión que está desempeñando en un momento dado en la empresa, riesgo éste que precisamente el legislador se ha ocupado en precaver”. Explica que la limitación prevista en el artículo acusado no es indefinida sino sólo se extiende al plazo de un año, de modo similar a lo previsto en el numeral 2º del artículo 80 de la ley 80 de 1993 para la contratación con entidades estatales. Por último, recuerda que nada obsta para que el Legislador amplíe a un año la prohibición a los revisores fiscales, inicialmente prevista en el artículo 205 del Código de Comercio, “en aras de mantener incólume los postulados de la ética con miras a la prevalencia del interés general”. 2.- Ministerio de la Protección Social La ciudadana Luz Nubia Gutiérrez Rueda, actuando en representación del Ministerio de la Protección Social, solicita a la Corte declarar exequible la expresión impugnada. Tomando como base la jurisprudencia constitucional (Sentencias C-166 de 1995 y C-861 de 2008), la interviniente sostiene que en su amplio margen de configuración el Legislador puede exigir títulos de idoneidad para el ejercicio de profesiones u oficios, definir la forma de su inspección y vigilancia, así como establecer las condiciones para su ejercicio. En concordancia con ello, recuerda que las labores que cumplen los contadores “implican un riesgo social dado su trascendencia e importancia y por ello el Legislador ha regulado esta profesión con sumo cuidado”. En este sentido, explica que los contadores tienen la facultad de otorgar fe pública sobre los actos en materia contable, donde la magnitud de sus atribuciones y la relevancia de la información en el campo del control fiscal es crucial para el interés general, lo que exige una especial responsabilidad frente a sus clientes y frente al Estado, como la prevista en la norma demandada. Luego hace un recuento de algunas disposiciones legales sobre las inhabilidades de los revisores fiscales y las sanciones previstas en caso de incumplimiento, para concluir que dada su enorme importancia en materia mercantil los contadores públicos tienen acotadas sus calidades y competencias, “sin que ello signifique menguas a su libertad de escoger profesión u oficio, a su derecho de ejercer libremente la actividad económica de prestación de servicios o cualquier otro derecho fundamental”. 3.- Contaduría General de la Nación El ciudadano Luis Alfonso Colmenares Rodríguez, en su calidad de Contador General de la Nación (e), considera que la expresión acusada debe declararse inexequible. El interviniente comparte integralmente los argumentos del demandante y considera que tiene razón en su inconformidad, pues no se justifica prohibir prestar los servicios en una empresa donde se realizó auditoría, “ya que la función de revisor fiscal en una entidad se puede realizar con total transparencia y objetividad y posteriormente se podría trabajar en la misma, siguiendo los lineamientos propios de la empresa, y supeditando toda la función a la aprobación por parte del nuevo revisor”. A su juicio, hay que tener en cuenta el principio constitucional de la buena fe, de manera que no puede presumirse que quien ha ejercido el cargo de revisor fiscal y luego se vincula a una empresa lo haga con el ánimo de esconder actuaciones que debió conocer en razón de su ejercicio profesional. Además, concluye, cuando el revisor fiscal ejerce sus funciones lo hace como particular y no se asemeja en nada a un servidor público. 4.- Junta Central de Contadores El ciudadano Alberto Gómez Baquero, en su calidad de director de la Junta Central de Contadores (Unidad Administrativa Especial), solicita a la Corte declarar exequible la norma demandada. Comienza por explicar que la revisoría fiscal se asimila a un órgano de fiscalización que, en interés de la comunidad, analiza los estados financieros y evalúa sistemáticamente los componentes y elementos que integran el control contable de una empresa. Destaca que una de las características del revisor fiscal es la independencia de acción, entendida como el criterio personal basado en normas legales, en la conciencia social y en la capacidad personal, motivo por el cual “debe mantenerse ajeno a todo tipo de conflicto e interés que le reste independencia y a cualquier tipo de subordinación respecto de los administradores que son, precisamente, los sujetos pasivos de su control”. De acuerdo con lo anterior, entiende que la norma acusada apunta a preservar la independencia y objetividad del revisor fiscal y a la protección del interés común, con arreglo a los principios de igualdad, eficiencia, moralidad, imparcialidad, objetividad e independencia, a fin de evitar indebidas manipulaciones en beneficio particular. En esa medida, encuentra que la restricción prevista en la ley es razonable y proporcionada, por ser adecuada para proteger la transparencia de la función de revisor fiscal y los derechos de terceros, sin establecer una barrera específica de entrada al mercado laboral o al principio de libertad de empresa. 5.- Universidad Nacional de Colombia El Decano de la Facultad de Ciencias Económicas de la Universidad Nacional de Colombia, profesor Jorge Iván Bula Escobar, remite el concepto elaborado por el Comité Asesor del Programa de Contaduría Pública de dicha institución. La intervención comienza por resaltar la independencia que debe tener el revisor fiscal frente a la empresa sometida a control, la cual se afecta si aquél se vincula a la misma antes del término previsto en el artículo demandado de la Ley 43 de 1990. Al respecto señala que “las instrucciones que da el revisor fiscal son de aplicación futura y no se puede hacer un trabajo en donde las ejecuta de forma inmediata porque contraría, principalmente, los principios de ética, objetividad, independencia e integridad”. Igualmente, pone de presente que la inhabilidad prevista es coherente con la normatividad a nivel internacional en el área de auditoría, vigente para evitar el conflicto de intereses y fomentar la independencia de los contadores que laboran como revisores fiscales. 6.- Universidad del Rosario El Decano de la Facultad de Jurisprudencia de la Universidad del Rosario, profesor Alejandro Vanegas Franco, considera que la norma debe ser declarada exequible. En primer lugar, explica que con la inhabilidad prevista en el artículo acusado el Legislador quiso evitar que los intereses personales de un contador entren en tensión con los de la persona o empresa objeto de vigilancia fiscal, “sin importar cuál sea la naturaleza jurídica de este sujeto de control o auditoría”. Es así como encuentra necesario impedir que el revisor fiscal tenga una expectativa de vinculación futura “que podría llevarlo a actuar por motivaciones diferentes al recto y real cumplimento de sus responsabilidades”. En segundo lugar, advierte que un revisor fiscal debe dar fe pública sobre los estados financieros, validar informes con destino a entidades gubernamentales y evaluar los actos de los administradores, cuyas actuaciones pueden tener sus consecuencias jurídicas en el mediano plazo. Por lo tanto, considera que riñe con la conveniencia pública, la transparencia administrativa y la debida gestión de los sujetos del control fiscal, que quien auditó o revisó fiscalmente una empresa luego trabaje en ella cuando se despliegan las consecuencias jurídicas de sus propios actos. En tercer lugar, el interviniente reconoce que si bien el derecho al trabajo de los contadores públicos se ve limitado, ello es constitucionalmente válido porque el ejercicio de ese derecho no es absoluto y porque el legislador puede limitarlo para proteger otros derechos e intereses constitucionalmente protegidos. Así, concluye que (i) no se afecta el núcleo esencial de ese derecho, por cuanto la restricción es sólo por un año, (ii) más aún cuando se hace necesario preservar la conveniencia pública, la transparencia administrativa y la debida gestión de lo público en procura del interés general y la moralidad pública. En estas condiciones, solicita declarar exequible la expresión demandada. 7.- Consejo Técnico de la Contaduría Pública El presidente del Consejo Técnico de la Contaduría Pública, Rafael Franco Ruiz, interviene ante la Corte y considera que la norma acusada no vulnera los derechos invocados por el demandante. Luego de hacer una presentación sobre la entidad que representa, señala que las inhabilidades e incompatibilidades del contador público deben ser analizadas en el contexto del código de ética previsto en la Ley 43 de 1990, donde el contador debe observar, entre otros, los principios de integridad, objetividad e independencia. Seguidamente comenta el contenido de la Circular Externa 033 de 1999, sobre revisoría fiscal a través de personas jurídicas y su régimen de inhabilidades, para destacar que el Consejo de Estado la encontró ajustada al ordenamiento jurídico en Sentencia del año 2002, de la cual hace amplias transcripciones. En cuanto tiene que ver con el contenido específico de la expresión demanda, el interviniente no encuentra vulneración del derecho al trabajo, “pues el revisor fiscal o auditor, que deja de fungir en tal calidad, para vincularse al mismo ente que controló, debe ceder a una ‘obligación social’ de privilegiar el interés general de los asociados y la propia sociedad, al menos durante un término”. A su parecer, el precepto acusado guarda plena armonía con la intención del Legislador de prevenir conflictos de interés en quien se desempeñó como revisor fiscal de una empresa, dado que posee información privilegiada reciente que le permitiría algún beneficio personal o actitudes de inconveniencia societaria, a pesar de que éstas puedan ser coherentes con su actividad fiscalizadora. V. CONCEPTO DEL PROCURADOR GENERAL DE LA NACIÓN El señor Procurador General de la Nación, mediante concepto 4803, radicado el siete (7) de julio de dos mil nueve (2009), solicita a la Corte declarar exequible la expresión acusada del artículo 48 de la Ley 43 de 1990. El jefe del Ministerio Público describe en primer lugar las funciones y responsabilidades de los revisores fiscales, previstas en los artículos 207 y 211 del Código de Comercio, las cuales atañen no sólo a la protección de los socios y a garantizar el cumplimiento de las normas legales y estatutarias, sino también a colaborar con las autoridades públicas de inspección, control y vigilancia. En este sentido, continúa el concepto, la revisoría fiscal es un instrumento para que el Estado ejerza un control permanente de cierto tipo de sociedades. A juicio de la Procuraduría, la prohibición de la norma es razonable si se tienen en cuenta la naturaleza de la función que cumple el revisor fiscal, la independencia que debe garantizársele para el ejercicio de su cargo y las responsabilidades asumidas. Considera entonces que la prohibición busca proteger los intereses legítimos tanto de la empresa como de terceros, así como evitar el aprovechamiento indebido del conocimiento y del ejercicio de una función una vez efectuada la dejación del cargo, o incluso de actuaciones ejecutadas en virtud de éste. En su sentir, la medida no viola los derechos al trabajo y a la libertad de escoger profesión u oficio, por cuanto sólo limita en el tiempo “que un conocimiento directo de una función o cargo reporte un beneficio en contra de un deber moral de su actuar, y propende por la transparencia y claridad, y previene que la confianza se vea afectada con la intervención de personas que tuvieron que ver con la administración o revisoría fiscal”. VI. CONSIDERACIONES Y FUNDAMENTOS 1.- Competencia de la Corte De conformidad con lo dispuesto en el numeral 4º del artículo 241 de la Constitución Política, esta Corporación es competente para conocer el asunto de la referencia, pues se trata de una demanda interpuesta contra expresiones que hacen parte de una ley, en este caso la que reglamenta la profesión de Contador Público. 2.- Presentación del caso y problemas jurídicos a resolver El demandante considera que la expresión “o de revisor fiscal” del artículo 48 de la Ley 43 de 1990 vulnera los artículos 25, 26 y 333 de la Carta Política. En su sentir, la inhabilidad al contador público durante un año, para prestar sus servicios profesionales a una persona natural o jurídica en la que ha actuado como revisor fiscal, restringe desproporcionadamente sus derechos al trabajo, a la libertad de escoger profesión u oficio y a la libertad de empresa . Uno de los intervinientes comparte la posición del demandante con argumentos similares. Los demás, así como el jefe del Ministerio Público, consideran que la norma debe ser declarada exequible por cuanto el Legislador tiene un amplio margen de configuración en la materia y la medida representa una limitación razonable al ejercicio de la profesión de contador público, pues apunta a la protección del interés público y a revestir de plena confianza las actuaciones de quien funge como revisor fiscal, evitando que puedan utilizar su cargo para obtener indebidamente beneficios personales. De acuerdo con lo anterior, la Corte debe determinar si la inhabilidad al contador público para prestar sus servicios profesionales como asesor, empleado o contratista de una persona natural o jurídica en la que ha actuado como revisor fiscal, por el término de un (1) año contado a partir de su retiro del cargo, representa una restricción desproporcionada de los derechos al trabajo (art. 25 CP), a la libertad de escoger profesión u oficio (art. 26 CP) y a la libertad de empresa (art. 333 CP). Para dar respuesta al problema jurídico planteado (i) la Corte comenzará por referirse brevemente a la libertad de escoger profesión u oficio y la potestad de configuración del Legislador en ese ámbito; (ii) luego explicará cuál es el sentido y alcance de las inhabilidades para acceder a cargos, desempeñar funciones o ejercer ciertas actividades; (iii) seguidamente se hacen algunas precisiones sobre el ejercicio de la profesión contable y la revisoría fiscal en particular. Por último, tomando en cuenta las anteriores consideraciones, (iv) la Corte abordará el análisis de constitucionalidad de la norma parcialmente acusada. 3.- La libertad de ejercer profesiones u oficio y el margen de configuración del Legislador 3.1.- El artículo 26 de la Constitución representa uno de los estandartes de la dignidad de la persona, en tanto reconoce el derecho a escoger libremente profesión u oficio, esto es, a diseñar en forma autónoma su proyecto de vida en una de las facetas más importantes de la condición humana[1]. Además, por su naturaleza fundamental este derecho guarda relación directa con otros derechos no menos importantes como el libre desarrollo de la personalidad (art. 16 CP), el trabajo (art. 25 CP) e incluso la libertad económica y de empresa (art. 333 CP), pues no sólo comprende la facultad de optar por la actividad deseada, sino a ejercerla y por esa vía satisfacer tanto las aspiraciones intelectuales y éticas como las expectativas materiales trazadas. Respecto de cada uno de los componentes del derecho a la libertad de escoger y ejercer profesión u oficio, la jurisprudencia ha señalado lo siguiente: “En ese orden de ideas, dentro del contenido del artículo 26, cabe identificar los siguientes aspectos: i) la proclamación del derecho de toda persona a escoger, de manera libre, profesión u oficio; ii) la potestad legal para determinar la exigencia de títulos de idoneidad; iii) la reserva de ley respecto de las normas básicas conforme a las cuales se ejerza la inspección y vigilancia sobre las profesiones[2] iv) la previsión de que “las autoridades competentes” inspeccionarán y vigilarán el ejercicio de las profesiones con la precisión de que las ocupaciones, artes y oficios que no exijan formación académica, son de libre ejercicio, salvo aquellas que impliquen un riesgo social; v) las profesiones legalmente reconocidas pueden organizarse en Colegios cuya estructura interna y funcionamiento deberán ser democráticos[3]; vi) la previsión de que la ley podrá asignarle a las profesiones que se organicen en Colegios funciones públicas y establecer los debidos controles”[4]. 3.2.- Para la configuración de cada uno de sus elementos el Constituyente dio un prudente margen de configuración normativa al Legislador. Fue así como lo facultó para exigir títulos de idoneidad, señalar las condiciones básicas para su ejercicio, definir los mecanismos de inspección, control y vigilancia, y otorgar funciones públicas a los colegios profesionales, entre otras atribuciones. En esa medida, al definir el alcance concreto del derecho a la libertad de escoger profesión u oficio el Legislador puede establecer algunas restricciones, que en este caso particular están ligadas a la presencia de un riesgo social, al respeto de los derechos de los demás y en últimas a la protección del bien común. Sobre el particular, en las Sentencias C-606 de 1992 y C-1213 de 2001, donde la Corte examinó y avaló la constitucionalidad de varias normas de la Ley 70 de 1979, reglamentaria de la profesión de topógrafo, sostuvo lo siguiente: “De otro lado, si bien el derecho a escoger y ejercer libremente profesión u oficio es pleno, él no es absoluto y el ordenamiento jurídico prevé algunas restricciones en guarda del interés general. Por ello, en la medida en que puedan lesionarse otros bienes o derechos constitucionalmente protegidos, el legislador está facultado por la Carta Política para limitar su ejercicio”. Como se observa, aún cuando el derecho a escoger y elegir libremente profesión u oficio es fundamental, el mismo no es absoluto y por el contrario puede ser objeto de limitaciones. En este sentido, desde sus primeras sentencias la jurisprudencia ha sido enfática en advertir que “estas limitaciones encuentran su razón de ser en la protección de los derechos de terceros y en general, en la tutela del interés general, garantizados en todo el ordenamiento jurídico y, en especial, en los artículos 1º y 2º de la Constitución Colombiana”[5]. 3.3.- De otra parte, debe precisarse que la potestad del Legislador para regular el derecho a escoger profesión u oficio e imponer restricciones a su ejercicio, no es arbitraria ni caprichosa sino que está sujeta al respecto de los demás derechos, principios y valores que subyacen en la Carta Política. Esto significa que así como existe un ámbito externo susceptible de amplia injerencia estatal, existe también un núcleo interno donde está vedada cualquier intervención legal. Así, en diversas oportunidades esta Corporación ha explicado que el artículo 26 de la Carta comprende dos dimensiones que reducen o amplían la esfera de intervención del Estado y de los particulares: de un lado, el derecho a elegir en forma libre y completamente autónoma una profesión u oficio; de otro, el derecho a ejercer dicha actividad: “El primero es un acto de voluntariedad, prácticamente inmune a la injerencia estatal o particular, cuyo límite es la elección entre lo legalmente factible, mientras que el ejercicio de la libertad profesional es una faceta susceptible de mayor restricción, como quiera que involucra al individuo en la esfera de los derechos de los demás y el interés social, por lo que incluso puede estar sometido a la realización de servicios sociales obligatorios”[6]. En la misma dirección, en la Sentencia C-505 de 2001, cuando la Corte encontró viable exigir título profesional para el ejercicio de la biología[7], precisó al respecto: “En tanto derecho fundamental que es, el derecho a escoger libremente profesión u oficio goza de una garantía constitucional que opera en dos direcciones: la primera, proyectada hacia la sociedad -es decir, que delimita las fronteras del derecho-, adscribe de manera exclusiva al legislador, de un lado, la competencia para regular los requisitos que deben cumplir los aspirantes a ejercer actividades que requieran capacitación técnica o científica si es su deseo obtener el título correspondiente, así como las condiciones en que el ejercicio de la misma puede ser sometido a inspección y vigilancia por las autoridades competentes. La segunda, de orden interno, se dirige expresamente a proteger el núcleo esencial del derecho a la escogencia, de tal manera que no puede el legislador, sin lesionarlo, restringir, limitar o cancelar ese ámbito de inmunidad en el que no es posible injerencia alguna.[8] Mientras la segunda de las garantías -la interna- es absoluta, es decir, opera igualmente para las profesiones y los oficios, la primera sólo se predica de las profesiones y de las ocupaciones, artes u oficios que requieran formación académica e impliquen un riesgo social. La Constitución actual emplea en este punto criterios de diferenciación relativos al riesgo a que queda expuesto el conglomerado social como consecuencia del ejercicio de una determinada actividad -sea a nivel profesional, técnico o empírico-, antes que al mayor o menor grado de escolaridad requerido para ejercerlas, cual era la pauta escogida por la Constitución Nacional de 1886 (C-606/92) No obstante lo dicho, tal como en general sucede cuando se trata de la restricción de un derecho fundamental, la potestad reguladora del legislador para introducir exigencias, requisitos y limitaciones a las profesiones y los oficios no es absoluta, y en cambio debe estar cimentada en profundas razones de orden y seguridad sociales. (…) Los recortes que el legislador está autorizado para imponer al ejercicio de determinada profesión u oficio, se hallan principalmente justificados en el hecho de que no existen en el ordenamiento jurídico, derechos subjetivos de naturaleza absoluta”. (Resaltado fuera de texto). 3.4.- Ahora bien, para determinar cuándo la restricción de este derecho es constitucionalmente válida, la jurisprudencia ha recurrido al examen a partir de la proporcionalidad. Esta es una herramienta de análisis metodológico que permite identificar si una medida encuentra justificación objetiva y razonable. Por ejemplo, en la Sentencia C-226 de 1994, al examinar la ley que reglamenta la profesión de bacteriología, la Corte encontró que la exclusión de todo profesional diferente al bacteriólogo para la dirección de laboratorios carecía de fundamento constitucional, por cuanto existen otros profesionales igualmente capacitados para realizar dichas labores. La decisión tuvo como base el examen a partir de la proporcionalidad de la medida, donde la Corte sostuvo lo siguiente: “En ese orden de ideas, las fronteras que demarcan el derecho de ejercicio de una profesión son el respeto por los derechos ajenos y la protección de los riesgos sociales. Esto explica que la Constitución autorice formas de regulación de las profesiones y de ciertos oficios como reconocimiento de la necesaria formación académica y riesgo de carácter social de estas actividades. Pero el legislador no puede regular de manera arbitraria las profesiones y oficios. En efecto, tales regulaciones sólo son legítimas constitucionalmente si se fundamentan de manera razonable en el control de un riesgo social, y no se traducen en una restricción desproporcionada o inequitativa del libre ejercicio de las actividades profesionales o laborales”. (Resaltado fuera de texto). En la Sentencia C-031 de 1999 la Corte declaró inexequible la Ley 9ª de 1984, reglamentaria de la profesión de Secretariado, por cuanto imponía una limitación desmedida al ejercicio de una actividad que, sin desconocer su importancia, no involucraba riesgo social. En sus consideraciones generales dijo al respecto: “En este orden de ideas, el Legislador no es totalmente libre para regular las profesiones y oficios, pues no puede imponer adscripciones forzosas a una dedicación ni puede cerrar arbitrariamente el acceso a la profesión u oficio deseado. Esto significa que las limitaciones al ejercicio profesional deben perseguir un objetivo válido constitucionalmente y la restricción debe ser adecuada, necesaria y proporcional para alcanzar tal fin. Así las cosas, surge un interrogante: ¿cuáles son los parámetros que el Legislador debe tener en cuenta para que la regulación sea constitucionalmente legítima?. La jurisprudencia constitucional ha sido muy clara en señalar dos criterios. En primer lugar, el control estatal es válido constitucionalmente si busca garantizar una solvencia profesional suficiente para evitar daños importantes a terceros, esto es, si se fundamenta razonablemente en el control de un riesgo social. De otro lado, el Congreso no está autorizado para anular el núcleo esencial del derecho, en consecuencia no puede exigir requisitos que vulneren el principio de igualdad ni restrinjan más allá de lo estrictamente necesario el acceso a un puesto de trabajo o que impongan condiciones exageradas o poco razonables para la adquisición del título de idoneidad[9]. En síntesis, la obligación de exigir autorización para ejercer un oficio depende de la implicación social de aquel, pues la reglamentación excesiva de una actividad puede conducir a la transgresión del núcleo esencial del derecho a ejercer un oficio y a la negación de derechos que le son inherentes”. (Resaltado fuera de texto). Por su parte, en la Sentencia C-064 de 2002 la Corte declaró fundada una objeción presidencial a una norma de un proyecto de ley que reglamentaba la profesión de instrumentador quirúrgico, luego de constatar que otros profesionales de la salud con formación equivalente o superior también podían manejar idóneamente instrumentos en salas de cirugía o equipos de salud de alta tecnología. Este Tribunal insistió en que las restricciones a la libertad de escoger profesión u oficio deben ajustarse a los postulados de igualdad y libertad, además de ser razonables y proporcionadas: “Esta Corte ha tenido la oportunidad de pronunciarse en numerosas oportunidades sobre la facultad que tiene el Congreso de exigir títulos de idoneidad para el desarrollo de ciertas actividades (C art. 26)[10], y ha establecido que en las profesiones, la regla general es la inspección y vigilancia por parte de las autoridades competentes. Esta Corporación ha precisado además que, las regulaciones que se profieran en ejercicio de tales facultades no pueden ser arbitrarias ni injustas, y deben ajustarse a los postulados de igualdad y libertad, por lo que deben ser razonables y proporcionadas”. (Resaltado fuera de texto). En la Sentencia C-670 de 2002 la Corte declaró inexequible la expresión “titulado” del artículo 56 de la Ley 675 de 2001. De esta manera, avaló que tanto los contadores “titulados” como los “autorizados” puedan ejercer como revisores fiscales en los conjuntos de uso comercial o mixto. Sobre la regulación de las profesiones, esta Corporación señaló: “En conclusión, la regulación de las profesiones se encuentra demarcada por el derecho a ejercerlas y el respeto por los derechos ajenos y la protección de los riesgos sociales. Así, tal regulación sólo es legítima constitucionalmente si se fundamenta de manera razonable en el control de un riesgo social, y no se traduce en una restricción desproporcionada o inequitativa del libre ejercicio de las actividades profesionales o laborales”. (Resaltado fuera de texto). Otra decisión relevante en la materia es la Sentencia T-457 de 2003. La Corte concluyó que la no autorización del retiro del servicio de los miembros de las Fuerzas Militares, por motivos de seguridad nacional o razones especiales del servicio, durante un término superior a dos años, conllevaba una restricción desproporcionada de los derechos a escoger profesión u oficio y al libre desarrollo de la personalidad. Dijo entonces: “La libertad de escoger profesión u oficio se ve garantizada en la medida en que no se puede prohibir que una persona ejerza una actividad laboral lícita, y el individuo no puede ser obligado a permanecer en el ejercicio de un trabajo que no desea. No obstante, éste, como todos los derechos, no es absoluto. La decisión individual puede tener límites por la trascendencia colectiva o general que puede conllevar el ejercicio de determinadas labores, en especial si se trata de una actividad en la que se desarrollen fines del Estado. Sin embargo, tales limitaciones, dentro de un marco constitucional, deben ser razonables y proporcionales”. (Resaltado fuera de texto). En suma, una restricción legislativa a la libertad de escoger y ejercer profesión u oficio sólo será constitucionalmente válida si se ajusta a criterios de razonabilidad y proporcionalidad. 4.- Las inhabilidades para acceder a cargos, desempeñar funciones o ejercer ciertas actividades 4.1.- Una inhabilidad no es otra cosa que el impedimento para acceder o ejercer determinada profesión, empleo u oficio, debido a condiciones fácticas o jurídicas que acompañan a una persona. La Corte las ha considerado “hechos o circunstancias antecedentes, predicables de quien aspira a un empleo que, si se configuran en su caso en los términos de la respectiva norma, lo excluyen previamente y le impiden ser elegido o nombrado”[11]. También se ha referido a ellas como “la falta de aptitud o la carencia de una cualidad, calidad o requisito del sujeto que lo incapacita para poder ser parte en una relación contractual”[12]. 4.2.- Esta Corporación ya ha tenido ocasión de explicar que el ordenamiento jurídico consagra dos tipos de inhabilidades, cuyo sentido cambia dependiendo de cuál sea el bien jurídico protegido o la finalidad de la medida. Al respecto, en la Sentencia C-780 de 2001 aclaró que si bien es cierto que algunas inhabilidades están asociadas a la potestad sancionatoria del Estado, también lo es que otras no tienen esa carga negativa en la medida en que se relacionan con la protección de bienes y principios constitucionales diferentes. Teniendo en cuenta la relevancia de dicho pronunciamiento para el asunto que ahora es objeto de examen, es preciso hacer referencia in extenso a las distinciones que sobre el particular hizo la Corte: “El régimen jurídico establece dos tipos de inhabilidades en consideración al bien jurídico protegido o a la finalidad de la limitación. En uno de los grupos están las inhabilidades relacionadas directamente con la potestad sancionadora del Estado, la cual se desenvuelve en los ámbitos penal, disciplinario, contravencional, correccional y de punición por indignidad política. Según lo ha señalado esta Corporación, a través de la potestad sancionadora el Estado cumple diferentes finalidades de interés general. Así, por medio del derecho penal, que no es más que una de las especies del derecho sancionador, el Estado protege bienes jurídicos fundamentales para la convivencia ciudadana y la garantía de los derechos de la persona. Pero igualmente el Estado ejerce una potestad disciplinaria sobre sus propios servidores con el fin de asegurar la moralidad y eficiencia de la función pública. También puede el Estado imponer sanciones en ejercicio del poder de policía o de la intervención y control de las profesiones, con el fin de prevenir riesgos sociales” (C-597 de 1996). (…) El segundo grupo contiene las inhabilidades relacionadas con la protección de principios, derechos y valores constitucionales, sin establecer vínculos con la comisión de faltas ni con la imposición de sanciones. Su finalidad es la protección de preceptos como la lealtad empresarial, la moralidad, la imparcialidad, la eficacia, la transparencia, el interés general o el sigilo profesional, entre otros fundamentos. Es este sentido, las prohibiciones e inhabilidades corresponden a modalidades diferentes de protección del interés general y no se identifican ni asimilan a las sanciones que se imponen por la comisión de delitos o de faltas administrativas. Desde este punto de vista la inhabilidad no constituye una pena ni una sanción; de lo contrario, carecerían de legitimidad límites consagrados en la propia Constitución Política. Por ejemplo, cuando el artículo 126 de la Carta Política señala que los servidores públicos no podrán nombrar empleados a personas con las cuales tengan parentesco hasta el cuarto grado de consaguinidad, segundo de afinidad, primero civil o con quien estén ligados por matrimonio o unión permanente, no consagra falta ni impone sanción alguna; por lo tanto no vulnera los derechos de defensa, debido proceso, igualdad y trabajo ni el principio de proporcionalidad de la pena que le asiste a los parientes de las autoridades administrativas. Lo que busca la norma en este caso es evitar, entre otros efectos, el uso de la potestad nominadora a favor de los allegados, y la preservación de principios como la igualdad, la transparencia o la moralidad, lo cual está muy distante de entender la señalada prohibición como una sanción impuesta por la Constitución a los familiares del servidor público. En el mismo sentido las inhabilidades e incompatibilidades para contratar con el Estado no constituyen sanción penal ni administrativa para los participantes o interesados en un proceso licitatorio (C-489 de 1998). Por consiguiente, resultan diferenciables las sanciones administrativas de las prohibiciones e inhabilidades, en tanto no toda inhabilidad tiene carácter sancionatorio, al existir prohibiciones e inhabilidades que tutelan de diferente manera bienes, principios o valores constitucionales, sin que representen en sí mismas la concreción de una sanción ni de una pena”. (Resaltado fuera de texto). 4.3.- Aún cuando generalmente se asocian con la limitación al ejercicio de la función pública, bajo la idea de que “tienen como objetivo primordial lograr la moralización, idoneidad, probidad, imparcialidad y eficacia de quienes van a ingresar o ya están desempeñando empleos públicos”[13], lo cierto es que las inhabilidades se proyectan en una dimensión más amplia que comprende la restricción de otros derechos como la libertad de ejercer profesión u oficio, el derecho al trabajo o la libertad de empresa[14]. Así, aún cuando el Legislador tiene amplio margen de configuración normativa para establecer inhabilidades que restrinjan la posibilidad de acceder a cargos públicos o limiten el ejercicio de otros derechos, tal facultad sólo puede cumplirse dentro del marco del respeto a los lineamientos trazados por la Constitución Política[15]. Precisamente por ello la Corte ha advertido que las regulaciones legislativas en torno a las inhabilidades también están sujetas a los criterios de razonabilidad y proporcionalidad antes mencionados: “Dado que las inhabilidades restringen los derechos fundamentales señalados, su regulación debe adecuarse a un estricto criterio de razonabilidad y proporcionalidad, pues si bien el legislador goza de cierta discrecionalidad para consagrarlas, esa facultad de configuración normativa no es absoluta, puesto que no pueden limitar injustificada ni excesivamente los referidos derechos”[16]. (Resaltado fuera de texto). A manera de ejemplo, en la Sentencia C-076 de 2006 se analizó la constitucionalidad de una norma prevista en el Decreto Ley 960 de 1970, que impedía a las personas ciegas, sordas o mudas ejercer como notarios. La Corte concluyó que en las circunstancias actuales no es posible que las personas con ceguera puedan cumplir directamente y con entera confianza las funciones notariales, por lo que declaró exequible esa inhabilidad. Sin embargo, no encontró una justificación objetiva y razonable para impedir que quienes tienen limitaciones de habla (mudos) puedan ejercer dicha actividad, como tampoco para quienes ven afectada su función auditiva (sordos), ante lo cual retiró del ordenamiento esas dos inhabilidades. Para llegar a esa conclusión la Corte abordó un análisis que tuvo como eje el principio de proporcionalidad, sobre el que precisó lo siguiente: “En efecto, la Corte reiteradamente ha señalado que aquellas medidas que limitan o restringen los derechos de una persona o de un colectivo de personas de acceder a un puesto de trabajo; escoger profesión u oficio; o competir en igualdad de condiciones para acceder a un cargo o función pública, deben fundarse en argumentos objetivos y razonables. En particular, la norma de que se trate debe perseguir un fin valioso y ser útil, necesaria y estrictamente proporcionada respecto de dicho fin (C-606/92 y C-670/02). Una de las reglas que se derivan de lo anterior es aquella según la cual una restricción o inhabilidad para el ejercicio de un cargo debe cobijar exclusivamente a las personas o grupos de personas que efectivamente no pueden cumplir con las tareas esenciales de dicho cargo. Si el colectivo excluido se encuentra integrado, adicionalmente, por personas aptas cuya exclusión no tiene justificación razonable alguna, la norma deberá, en principio, ser declarada inconstitucional[17]”. (Resaltado fuera de texto). Significa lo anterior que la inhabilidad, entendida como restricción a la de los derechos a escoger libremente profesión u oficio, al trabajo y a la libertad de empresa, debe perseguir un fin constitucionalmente legítimo, ser adecuada para alcanzar dicho objetivo, no reflejarse como una medida innecesaria y respetar criterios de proporcionalidad en sentido estricto, de manera que se reporte un beneficio constitucionalmente mayor en comparación con el sacrificio de otros derechos y principios[18]. Naturalmente ello exige un análisis caso a caso, teniendo en cuenta el alcance de la medida, su intensidad, los sujetos afectados y el ámbito de aplicación, entre otros factores. 5.- La profesión contable y la revisoría fiscal en Colombia Antes de analizar la constitucionalidad de la inhabilidad prevista para quienes han ejercido como revisores fiscales, la Corte estima oportuno exponer algunas consideraciones en cuanto a la profesión contable y particularmente el alcance e implicaciones de la revisoría fiscal. 5.1.- La contaduría pública ha sido reconocida como una profesión encaminada a la preservación del interés público, en cuanto tiene que ver con la seguridad y confiabilidad de las relaciones comerciales y la veracidad de la información que al respecto suministran los particulares[19]. Para el caso colombiano, la Ley 145 de 1960, modificada por la Ley 43 de 1990, regula el ejercicio de la profesión y las actividades de la ciencia contable, entendidas como “aquellas que implican organización, revisión y control de contabilidades, certificaciones y dictámenes sobre estados financieros, certificaciones que se expidan con fundamento en los libros de contabilidad, revisoría fiscal prestación de servicios de auditoría” y las demás relacionadas con dicha actividad, como la asesoría tributaria, la asesoría gerencial, en aspectos contables y similares[20]. En la misma dirección, el artículo 35 de la Ley 43 de 1990 señala el fundamento de dicha actividad[21]. La Corte se ha referido a la relevancia de la actividad contable en los siguientes términos: “Los contadores, gracias a su saber profesional, concurren a auxiliar al comerciante en el cumplimiento estricto de su deber legal. La materia contable, en general, está destinada a trascender al público en distintas oportunidades y de la forma que establezca la ley y la costumbre mercantil. La utilidad de la contabilidad es doble. De una parte, indica al empresario la situación real de su empresa y su desempeño. De otra parte, informa a los terceros - Estado, acreedores, proveedores etc. -, hechos objetivos relacionados con el riesgo y las finanzas de la empresa, a los cuales legítimamente deben tener acceso con miras a perfeccionar negocios y tratos sobre una base de diligencia y confianza recíproca”[22]. Como se observa, la contaduría pública involucra un riesgo social significativo debido a su trascendencia e impacto, en especial cuando se trata de dar fe de la veracidad de ciertos hechos. Por esta circunstancia el Legislador la ha catalogado como una profesión y la ha regulado con especial rigor tanto en lo relacionado con las funciones como las responsabilidades atribuidas, lo que en términos generales ha sido avalado por la jurisprudencia constitucional[23]. 5.2.- Uno de los ámbitos donde se proyecta con mayor relevancia la actividad contable es la revisoría fiscal, considerada como una institución de orden público cuyo propósito es controlar la administración de una empresa y proteger tanto a los accionistas como a sus acreedores, al Estado y a la sociedad en general. El cargo de revisor fiscal sólo puede ser desempeñado por contadores públicos autorizados conforme lo establece la ley[24], y sus principales actividades se encuentran reguladas en el código de comercio y el estatuto tributario, en concordancia con la Ley 43 de 1990, reglamentaria de la profesión de contaduría. El artículo 207 del Código de Comercio señala las funciones básicas del revisor fiscal, particularmente en lo que tiene que ver con los estados financieros de la sociedad, balances y demás eventos contables de una empresa. Dice la norma: “Artículo 207.- Funciones del Revisor Fiscal. Son funciones del revisor fiscal: 1) Cerciorarse de que las operaciones que se celebren o cumplan por cuenta de la sociedad se ajustan a las prescripciones de los estatutos, a las decisiones de la asamblea general y de la junta directiva; 2) Dar oportuna cuenta, por escrito, a la asamblea o junta de socios, a la junta directiva o al gerente, según los casos, de las irregularidades que ocurran en el funcionamiento de la sociedad y en el desarrollo de sus negocios; 3) Colaborar con las entidades gubernamentales que ejerzan la inspección y vigilancia de las compañías, y rendirles los informes a que haya lugar o le sean solicitados; 4) Velar por que se lleven regularmente la contabilidad de la sociedad y las actas de las reuniones de la asamblea, de la junta de socios y de la junta directiva, y porque se conserven debidamente la correspondencia de la sociedad y los comprobantes de las cuentas, impartiendo las instrucciones necesarias para tales fines; 5) Inspeccionar asiduamente los bienes de la sociedad y procurar que se tomen oportunamente las medidas de conservación o seguridad de los mismos y de los que ella tenga en custodia a cualquier otro título; 6) Impar...