Sentencia C-1149 de 2003

C-1149-03 O87,hmgj, jkj Sentencia C-1149/03 INHIBICION DE LA CORTE CONSTITUCIONAL-No configuración por cuanto demanda cumple requisitos exigidos DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Objeto contiene enunciado jurídico completo IMPUESTO AL VALOR AGREGADO-Contexto normativo de la devolución y compensación de saldos originados en la declaración del impuesto IMPUESTO AL VALOR AGREGADO-Origen El impuesto sobre las ventas resulta de la resta entre el impuesto generado por las operaciones realizadas por el responsable, y los impuestos descontables pagados por éste último al haber adquirido los bienes corporales muebles y servicios necesarios para realizar dichas operaciones. IMPUESTO DESCONTABLE-Contexto normativo Respecto de los impuestos descontables, el artículo 485 del E.T. establece lo siguiente: “Los impuestos descontables son … (e)l impuesto sobre las ventas facturado al responsable por la adquisición de bienes corporales muebles y servicios, hasta el límite que resulte de aplicar al valor de la operación que conste en las respectivas facturas o documentos equivalentes, la tarifa del impuesto a la que estuvieren sujetas las operaciones correspondientes; la parte que exceda de este porcentaje constituirá un mayor valor del costo o del gasto respectivo.” IMPUESTO DESCONTABLE-No pueden surgir saldos a favor del responsable IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS-Situaciones en las cuales en su declaración surgen saldos a favor según la normatividad tributaria IMPUESTO AL VALOR AGREGADO-Mecanismos para recuperar saldos a favor IMPUESTO AL VALOR AGREGADO-Devolución/IMPUESTO AL VALOR AGREGADO-Operancia de la compensación Se observa que existen tres mecanismos para que los responsables del impuesto sobre las ventas recuperen los saldos a favor originados en la declaración de dicho tributo: La devolución, la compensación y la imputación automática. La devolución es el desembolso, por parte del Estado y a favor del responsable, de los valores equivalentes al saldo a favor. Por su parte, la compensación opera de manera similar a la forma de pago del mismo nombre dispuesta en el Código Civil. Mediante dicho mecanismo se extinguen el saldo a favor cuya obligación ostenta el Estado, y de manera correspondiente, las deudas equivalentes a cargo del responsable por concepto de “impuestos, anticipos retenciones, intereses y sanciones.” Para que la compensación opere es necesario el cumplimento de ciertos requisitos, que incluyen la solicitud del responsable y la decisión administrativa a favor del titular del crédito. IMPUESTO AL VALOR AGREGADO-Imputación automática La imputación automática, es un instrumento de acuerdo al cual el saldo a favor se convierte en una fuente de pago del impuesto a cargo del responsable en el periodo siguiente a la causación del saldo. Dicho mecanismo funciona de manera automática, sin que sea necesario ningún pronunciamiento oficial. En el caso en el que el saldo a favor no sea imputado en su totalidad, procede la utilización de este mecanismo, de manera sucesiva, mientras la utilización del crédito contra el Estado sea factible. IMPUESTO AL VALOR AGREGADO-Bienes y servicios sobre los que recae la devolución a la compensación IMPUESTO AL VALOR AGREGADO-Responsables que pueden solicitar la devolución o la compensación Los únicos responsables que en virtud de las normas acusadas pueden solicitar la devolución o la compensación de los saldos a favor son: - Los responsables de bienes y servicios exentos de acuerdo a lo estipulado en el artículo 477. - Los responsables de bienes y servicios exentos de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 481, el cual incluye los bienes y servicios exentos destinados a la exportación. - Los responsables que han sido objeto de retención en la fuente. IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS-Imputación automática como regla general para recuperar los saldos a favor POTESTAD LEGISLATIVA EN MATERIA TRIBUTARIA-Alcance POTESTAD LEGISLATIVA EN MATERIA TRIBUTARIA-Fijación de política tributaria/POTESTAD LEGISLATIVA EN MATERIA TRIBUTARIA-Facultad para definir los fines y medios para alcanzarlos/POTESTAD LEGISLATIVA EN MATERIA TRIBUTARIA-Ejercicio no puede ser incompatible con los mandatos constitucionales ni con los derechos fundamentales TEST DE IGUALDAD-Alcance NORMA ACUSADA-Finalidad RETENCION EN LA FUENTE-Responsables en caso de la existencia de saldos a favor/RETENCION EN LA FUENTE-Legitimidad para acudir a la devolución IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS-Saldos a favor/IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS-Legitimidad de la limitación en la devolución y compensación La Corte considera que el medio de limitar la devolución o compensación de los saldos a favor sólo a algunos responsables del impuesto sobre las ventas no está prohibido. La Corte observa que la diferenciación realizada por las normas demandadas corresponde a criterios de política tributaria que no pueden ser considerados como asimilables a las clasificaciones sospechosas. NORMA ACUSADA-Relación de adecuación evidente entre el medio y los fines identificados Existe una relación de adecuación evidente entre el medio y los dos fines identificados. Primero, que los responsables de bienes y servicios exentos o exportables y sujetos a la retención en la fuente, puedan solicitar la devolución o la compensación de los saldos a favor resulta en que dichas personas, al contar con mayores recursos en caja, puedan tener un mejor desempeño operacional y financiero. Esto, a su vez, incentiva la producción de los bienes y servicios exentos y exportables y protege a los responsables beneficiados. Segundo, la devolución o compensación de los saldos a favor, lleva a que los responsables protegidos por las disposiciones acusadas, puedan recuperar dichos montos de manera más eficiente que a través del mecanismo de la imputación automática, lo cual resulta en un menor nivel de vulnerabilidad de dichas personas a la causación constante de saldos a favor. LEGISLADOR-Situaciones donde la clasificación legislativa no es perfecta NORMA ACUSADA-Clasificación realizada no vulnera el principio de igualdad PRINCIPIO DE IGUALDAD TRIBUTARIA-Ambito de aplicación SISTEMA TRIBUTARIO-Fundamento constitucional de los principios SISTEMA TRIBUTARIO-Posibilidad de conciliación por parte del legislador PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Definición genérica PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Desconocimiento PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Objeto IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS-Imputación automática de saldos a favor IMPUESTO AL VALOR AGREGADO-Potestad de recuperar saldos a favor no es absoluta IMPUESTO AL VALOR AGREGADO-Imposibilidad de recuperar saldos en su totalidad no es una carga desmesurada PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-No vulneración por costos adicionales PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-No vulneración POTESTAD TRIBUTARIA-Dada su naturaleza, la imposición de gravámenes siempre limita el derecho a la propiedad DERECHO DE PROPIEDAD-Casos en los cuales la limitación a la propiedad por aplicación de una norma es consistente con la Constitución LEGISLADOR-En principio decide en que proporción las normas tributarias disminuyen el patrimonio del contribuyente POTESTAD LEGISLATIVA EN MATERIA TRIBUTARIA-Facultad de limitar de manera razonable la posibilidad de recuperar saldos a favor por IVA Referencia: expediente D-4660 Demanda de inconstitucionalidad contra los artículos 67 y 68 (parciales) de la Ley 788 de 2002 que modificó el Estatuto Tributario. Actor: Álvaro E. Vera Jaimes. Magistrado Ponente: Dr. MANUEL JOSÉ CEPEDA ESPINOSA. Bogotá, D. C., dos (2) de diciembre de dos mil tres (2003). La Sala Plena de la Corte Constitucional, en cumplimiento de sus atribuciones constitucionales y de los requisitos de trámite establecidos en el Decreto 2067 de 1991, ha proferido la siguiente SENTENCIA I. ANTECEDENTES En ejercicio de la acción pública de inconstitucionalidad, el ciudadano Álvaro E. Vera Jaimes presentó demanda de inconstitucionalidad contra los parágrafos de los artículos 67 y 68 (parciales) de la Ley 788 de 2002, “por la cual se expiden normas en materia tributaria y penal del orden nacional y territorial; y se dictan otras disposiciones.” Cumplidos los trámites constitucionales y legales propios de los procesos de constitucionalidad, la Corte Constitucional procede a decidir acerca de la demanda en referencia. II. NORMA DEMANDADA El texto de la disposición objeto de la demanda, de conformidad con su publicación en el Diario Oficial N° 45.046, es el siguiente: LEY 788 DE 2002 (por la cual se expiden normas en materia tributaria y penal del orden nacional y territorial; y se dictan otras disposiciones.) Artículo 67. Modifícase el parágrafo 1° del artículo 850 del Estatuto Tributario, el cual queda así: “Parágrafo 1°. Cuando se trate de responsables del impuesto sobre las ventas, la devolución de saldos originados en la declaración del impuesto sobre las ventas, solo podrá ser solicitada por aquellos responsables de los bienes y servicios de que trata el artículo 481, por los productores de los bienes exentos a que se refiere el artículo 477 y por aquellos que hayan sido objeto de retención”. Artículo 68. Modifícase el parágrafo del artículo 815 del Estatuto Tributario, el cual queda así: “Parágrafo. Cuando se trate de responsables del impuesto sobre las ventas, la compensación de saldos originados en la declaración del impuesto sobre las ventas, sólo podrá ser solicitada por aquellos responsables de los bienes y servicios de que trata el artículo 481, por los productores de los bienes exentos a que se refiere el artículo 477 y por aquellos que hayan sido objeto de retención” III. LA DEMANDA El demandante sostiene que las disposiciones acusadas vulneran los derechos a la igualdad y a la propiedad, y los principios de justicia y equidad tributaria, consagrados en los artículos 13, 58, 95-9 y 363 de la Constitución. 1. En cuanto al derecho a la igualdad, el actor sostiene que las normas acusadas excluyen de la posibilidad de solicitar la devolución o compensación de saldos a favor a todas aquellas personas responsables del impuesto sobre las ventas que no son exportadores, productores de bienes exentos, o sujetos de retención en la fuente. Así, la disposición demandada trata de manera desigual a los responsables del IVA que no se encuentran dentro de las categorías anteriores. Afirma el demandante que los grupos a partir de los cuales la norma demandada realiza la diferenciación mencionada hacen parte de un mismo universo comparable. Esto, pues “los sujetos pasivos del impuesto, que tienen saldo a favor, están cobijados por la misma hipótesis, pues aquel tiene su nacimiento en el pago que han efectuado del IVA por la compra de las materias primas de los productos que enajenan o de los servicios que prestan.”[1] De esta manera, “la situación sustancial es equivalente, por tener saldo a favor, cuyo origen es el mismo, los impuestos descontables que han cancelado los responsables o por exceso de retenciones en la fuente que les han efectuado.”[2] En este sentido, el ciudadano Vera Jaimes considera que todos los responsables del impuesto del IVA, independientemente de las tarifas a las que estén sometidos los bienes o servicios que producen, tienen derecho a descontar del impuesto recaudado la totalidad del monto pagado por concepto de la adquisición de bienes y servicios relacionados directamente con su operación. De esta manera, siempre se producen saldos a favor. El accionante estima que la distinción entre las personas que pueden o no solicitar la devolución o compensación de los saldos a favor no tiene ningún fundamento objetivo ni razonable. Tampoco, según el demandante, se vislumbra finalidad constitucional alguna para realizar la distinción mencionada. Según el ciudadano Vera Jaimes, “no hay una finalidad concreta del trato desigual, que lo haga constitucionalmente admisible de conveniencia o necesidad, no se dan supuestos racionales en el trato para los fines perseguidos en las reglas diferentes para unos contribuyentes con relación a otros, y por consiguiente, no hay ninguna proporcionalidad como resultados de aplicación de la norma...”[3] 2. En cuanto al principio de equidad, el demandante aduce que en virtud de los artículos 95 y 363 de la Constitución, el Estado no puede exigir que los montos pagados a manera de tributos superen aquellos niveles establecidos en la ley. Por lo tanto, dado que las normas acusadas exigen la realización de gastos adicionales a los dispuestos en la normatividad legal, éstas son contrarias a los principios de equidad y justicia del sistema tributario. En palabras del demandante, “si la ley permite descontar los impuestos que se pagan para la producción de los bienes y servicios gravados o exentos que se comercializan, debe entenderse que el Estado reconoce este derecho para no exigirle al contribuyente más de lo que debe, de acuerdo con ese postulado, no hay ninguna razón para que a determinados contribuyentes se les niegue la compensación o la devolución de los saldos a favor, lo que quiere decir, que la frase acusada hace que soporten una imposición mayor a la que por equidad y justicia están obligados. El privarlos [a los responsables del impuesto a las ventas IVA] de la recuperación del impuesto en exceso, sin ninguna justificación, tiene la consecuencia lógica que están coadyuvando a soportar las cargas del Estado más allá de los que es su obligación” [4] De otra parte el demandante consideró que “los artículos 86 y 493 del Estatuto Tributario, no permiten que ‘el impuesto sobre las ventas que debe ser tratado como descuento’ pueda ‘ser tomado como costo o gasto en el impuesto de renta’. De tal manera que al no poder ser deducido del impuesto de renta ni de ningún otro, este gasto no se puede redimir, y permanece en un limbo totalmente perdido, sin ninguna causa justa, para los contribuyentes que lo pagaron en cumplimiento estricto de la ley.”[5] 3. Por último, en cuanto al derecho de propiedad, el accionante estima que, en la medida en que los mecanismos de compensación o devolución de saldos a favor sólo operan para algunos responsables, los excluidos de dicha norma no tienen herramientas legales para hacer efectivo el crédito contra la Nación. El demandante sostiene que de lo anterior se genera un enriquecimiento sin causa por parte del Estado, y, de la misma manera, una afectación injustificada a la propiedad de los responsables del IVA que no pueden solicitar la devolución o compensación de los saldos a favor. Afirma lo siguiente: “Bajo la anterior premisa [el artículo 58 de la Constitución], no es explicable, ni justificable, que no tengan derecho a compensación o devolución los contribuyentes diferentes de los exportadores y los productores de bienes exentos, en razón de que las autoridades que deben proteger los bienes de todas las personas residentes en Colombia, para que sea el mismo el Estado que debe protegerlas, el que despoje a algunas personas de parte de sus bienes, cuando les niega la posibilidad recuperar dineros que son suyos y no pertenecen a las arcas oficiales, pues es la misma ley la que permite que se genere un saldo a favor en la declaración, por pagos que efectuaron en exceso los responsables del IVA, y que, lógico, lo justo y los jurídico es que tengan derecho protegido por las autoridades, y puedan obtener su reembolso a través del mecanismo de la compensación o la devolución de lo que les pertenece.” [6] IV. INTERVENCIÓN DE AUTORIDADES PÚBLICAS. 1. Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN –. Esta Dirección intervino por medio de apoderado, para solicitar que se declare la exequibilidad de las normas acusadas. 1.1. En primer lugar, el apoderado de la Dirección de Impuestos señala que los artículos 67 y 68 de la Ley 788 de 2002 no fueron las normas que establecieron la distinción entre contribuyentes responsables del impuesto sobre las ventas que tenían o no derecho a solicitar la devolución o compensación de los saldos a favor. Dichas limitaciones ya existían en la normatividad tributaria anterior. Por ende, la DIAN solicita a la Corte que profiera fallo inhibitorio. 1.2. La DIAN sostiene que los responsables del IVA que, en virtud de la norma demandada, no pueden solicitar la devolución o compensación de saldos a favor, pueden “imputarlos a las declaraciones de los períodos subsiguientes, en forma sucesiva y sin limitación hasta que logren recuperar tales créditos contra el estado mediante su efectiva utilización como fuente de pago del impuesto a cargo por el bimestre en que ello sea factible.”[7] 1.3. Según el interviniente, el legislador dio un trato benéfico a los responsables del IVA que son exportadores, productores de bienes exentos o tenedores de excesos en las retenciones del IVA, en correspondencia con “políticas económicas sociales, etc”[8] que son diseñadas en concordancia con la amplia potestad que goza el legislador en estas materias. Por lo tanto, la distinción realizada por las normas acusadas es razonable y se encuentra dentro de los límites constitucionales. 2. Ministerio de Hacienda y Crédito Público. A través de apoderado, el Ministerio de Hacienda y Crédito Público intervino para solicitar que se declarara la exequibilidad de las normas acusadas. 1. En una línea argumentativa similar a la expuesta por la DIAN, el Ministerio de Hacienda señaló que las normas demandadas “no limitan en manera alguna la devolución del impuesto a otros responsables distintos de los exportadores y productores de bienes exentos, o a quienes hayan efectuado retenciones en exceso. || Lo que sucede es que los responsables distintos a los mencionados, pueden imputar esos saldos a favor a las declaraciones de los períodos subsiguientes, en forma sucesiva y sin limitación hasta que logren recuperar tales créditos contra el estado mediante su efectiva utilización como fuente de pago del impuesto a cargo por el bimestre en que ello sea factible.”[9] Según el interviniente, “la imputación de saldos a favor del periodo subsiguiente constituye un sistema de compensación automática, sin mediación de pronunciamiento oficial, en virtud del cual el saldo a favor se constituye en pago del impuesto a cargo por el cual se efectúa la imputación (...) Este es, por tanto, el mecanismo que opera para los responsables del IVA que no tienen derecho a devolución.”[10] 2. En cuanto al cargo según el cual las normas acusadas son contrarias al artículo 13 superior, el Ministerio sostiene que el Legislador goza de amplias facultades legislativas en materia tributaria, y que, en virtud de ello, puede consagrar un trato distintivo entre quienes tienen o no derecho a solicitar las devoluciones o compensaciones de saldos a favor. Señala que no existe discriminación alguna de unos responsables del impuesto del IVA frente a otros, ya que en todo caso es posible recuperar los saldos a favor frente a la administración mediante la imputación automática. 3. El interviniente señala que, en vista de que las normas acusadas no violan el derecho a la igualdad, tampoco transgreden el principio de equidad del sistema tributario, “el cual está íntimamente relacionado con aquel.”[11] 4. En cuanto al derecho a la igualdad, el apoderado del Ministerio sostiene que éste “no se puede ver vulnerado (...) ya que no existe ninguna expropiación de hecho a los contribuyentes, (...) porque (...) los responsables excluidos de las normas demandadas tienen derecho a imputar esos saldos a declaraciones futuras hasta saldar su crédito con el Estado.”[12] V. INTERVENCIÓN CIUDADANA. 1. Intervención del Instituto Colombiano de Derecho Tributario. Considera que los apartes de las normas demandadas sí son violatorias de los artículos 13, 95-9 y 363 de la Constitución, únicamente en “los casos de determinación del IVA sobre bases especiales.”[13] 1.1. Para el Instituto, en virtud del artículo 485 del Estatuto Tributario, la tarifa a la cual están sometidas las operaciones que realice un responsable del IVA constituye un límite a los impuestos que éste puede descontar. Según el ICDT, el responsable “únicamente puede descontar del impuesto por el recaudado, un porcentaje igual y no la totalidad del que hubiere pagado.”[14] Por lo tanto, no se generan saldos a favor en los casos en los cuales la tarifa de los bienes y servicios necesarios para operar supera aquella a la cual está gravado el bien o servicio vendido por el responsable. 1.2. Sin embargo, el Instituto considera que algo diferente sucede cuando “la base para calcular el IVA, es especial, como por ejemplo las previstas en los artículos 457-1 y 486-1 del E.T., que difiere de aquella sobre la cual el responsable ha pagado impuesto seguramente mayor, porque en dicho caso sí se origina saldo a favor, que no podría ser ni compensado, ni devuelto, por no cumplirse lo previsto en los artículos 477 y 481 del E.T., ni eventualmente estar sometido a retención en la fuente.”[15] En opinión del ICDT, en los casos mencionados anteriormente sí se observa un trato diferente para personas en las mismas condiciones, es decir, responsables del IVA que tienen saldos a favor con el Estado, por lo que en estas situaciones se constata una violación del derecho a la igualdad. 1.3. En cuanto a los principios de equidad y justicia del sistema tributario, el Instituto considera que, en el caso presente, los argumentos esgrimidos en relación a la transgresión del artículo 13 de la Constitución, son suficientes para fundamentar la violación de los artículos 95-9 y 363 de la Constitución. Al respecto, el Instituto Tributario estima que no le asiste razón al demandante cuando afirma que los descuentos de los recaudos derivados de la compra de bienes y servicios, deberían ser computados como costo o deducción en el impuesto a la renta. Para el instituto, lo anterior equivaldrá a un doble beneficio tributario. El ICDT señala lo siguiente: “Por lo demás, cabe recordar que al tenor de lo dispuesto por el literal a) del artículo 485 del Estatuto Tributario, la parte del IVA pagado, que por efecto de haberse recaudado un IVA inferior no es descontable, sí puede tratarse como costo o deducción, lo que no sucede cuando se trata del IVA liquidado sobre bases especiales. Si bien es cierto que por la aplicación del artículo 485 del E.T. no resultan infringidos los postulados de justicia y equidad, no es menos que cuando se trata de bases gravables especiales, tales principios si son desconocidos con violación de los artículos 95-9 y 363 superiores.” [16] 1.4. Por último, el Instituto Colombiano de Derecho Tributario sostiene que las normas no son contrarias al derecho de propiedad. Fundamenta lo anterior en los siguientes términos: “En primer lugar, pierde de vista el accionante que todos aquellos responsables que hayan sido objeto de retenciones en la fuente tienen derecho a la compensación o devolución de del saldo a favor que resulte en el caso de que las retenciones superen el IVA recaudado. En segundo lugar, si como consecuencia de la aplicación del artículo 485 del Estatuto, cuya inconstitucionalidad no ha sido declarada, no puede resultar en una declaración un saldo a favor, es evidente que no existe suma a devolver ni a compensar, no por ello puede hablarse de enriquecimiento sin causa, ni de violación del derecho de propiedad.”[17] 1.5. Por su parte, la doctora Catalina Hoyos J., se apartó de la decisión mayoritaria. En su salvamento de voto afirma que la ponencia ignora situaciones en las cuales “el responsable puede originar saldos a favor que provienen de circunstancias distintas a la aplicación de una base gravable especial, y que por distintos motivos, no pueden ser recuperados o compensados dados los perentorios y limitados términos en que se orientan los artículos 815 y 850 del E.T.”[18] Sostiene que existen circunstancias que comportan un enriquecimiento sin causa a favor del Estado, al prohibir la procedencia de las devoluciones o compensaciones. De esta manera, en los casos no contemplados en las normas acusadas, el Estado se apropia de saldos que están dentro del patrimonio del contribuyente. De acuerdo al salvamento de voto, “no existe un principio de razón suficiente para restablecer un trato diferenciado entre quienes arrojan saldos a favor provenientes de la comercialización o prestación de servicios exentos a que se refieren los artículos 477 y 481 o la práctica de retenciones en la fuente en exceso, de un lado, y entre los demás responsables que puedan arrojar saldos a favor por otras causas, de otro lado. En todas estas situaciones, nos enfrentamos a la misma premisa, los responsables que arrojan saldos a favor en sus declaraciones son acreedores del Estado, que tienen derecho al reconocimiento de sus créditos.” [19] VI. CONCEPTO DEL PROCURADOR GENERAL DE LA NACIÓN El Procurador General de la Nación solicitó que se declare la inexequibilidad de las normas acusadas. Después de hacer algunas precisiones conceptuales respecto del impuesto sobre las ventas, el Procurador afirma, en concordancia con lo estimado por el Instituto Colombiano de Derecho Tributario, que la interpretación del demandante del artículo 485 del Estatuto Tributario es incorrecta. Esto, pues de la lectura de dicha norma se concluye que los descuentos por concepto de impuestos repercutidos están limitados a la tarifa aplicable al producto vendido por el responsable. No obstante, el Procurador indica que a partir de una situación de hecho igual, - la existencia de saldos a favor de responsables -, las normas acusadas otorgan sólo a algunos responsables excepcionales la posibilidad de solicitar la devolución o compensación. El Procurador señala que los responsables del impuesto sobre las ventas respecto de los cuales no operan devoluciones ni compensaciones pueden acudir al mecanismo de imputación o compensación automática. Sin embargo, estima que la recuperación de los saldos a través de ese mecanismo, no siempre es factible: “en muchas ocasiones, a pesar de la imputación, la utilización del crédito frente al Estado puede no ser posible porque la declaración por el bimestre al cual se traslada el saldo a favor es a su vez, originaria de un nuevo saldo a favor, y así sucesivamente, lo que puede traducirse en la imposibilidad permanente de recuperar tales sumas si la actividad desarrollada arroja de manera indefinida dichos saldos, lo cual insoslayablemente contraría los principios de equidad y de justicia. || En consecuencia, si los impuestos generados por las operaciones sometidas al tributo, menos los impuestos repercutidos en la adquisición de bienes o la utilización de servicios, arrojan un resultado negativo, habría un exceso del IVA generado, y por lo tanto, en aras de garantizar el principio de equidad de las cargas tributarias, debe permitírsele al responsable que se encuentre en esa situación de hecho, que solicite la devolución o compensación, independientemente que dicho responsable no sea productor de bienes a que hacen referencia los arts. 477 y 481 del E.T.”[20] Finalmente, el Procurador solicita la declaratoria de inexequibilidad de la integridad del parágrafo de las normas acusadas, pues considera que el demandante omitió demandar la frase “y por aquellos que hayan sido objeto de retención.” Así, de declararse la inexequibilidad de lo demandado, sólo los sujetos pasivos de retenciones en la fuente en exceso tendrían la posibilidad de solicitar la devolución o compensación de saldos a favor. VII. CONSIDERACIONES Y FUNDAMENTOS 1. Competencia La Corte es competente para conocer del proceso de la referencia, de acuerdo con lo estipulado en el artículo 241 numeral 4° de la Constitución Política. 2. Cuestiones previas. 2.1. La demanda cumple con los requisitos exigidos para proferir fallo de fondo. Uno de los intervinientes en el proceso solicitó que la Corte se declarara inhibida, bajo el argumento de que las normas acusadas, a pesar de haber modificado los parágrafos de los artículos 815 y 850 del E.T., no habían variado la proposición jurídica atacada, es decir, la limitación de solicitar la devolución o compensación de los saldos a favor a algunos responsables del impuesto sobre las ventas. La Corte no comparte dicha afirmación. Las disposiciones acusadas contienen las proposiciones jurídicas que precisamente ataca el demandante, lo cual convierte en irrelevante el contenido que tenían las disposiciones que fueron modificadas por las normas demandadas. En este sentido, si un ciudadano desea acusar dichas normas de inconstitucionales, lo hace dirigiéndose contra ellas tal y como quedaron después de la modificación realizada por la Ley 788 de 2002. Por lo tanto, la Corte no se inhibirá de pronunciarse de fondo en el presente proceso. 2.2. El objeto de la demanda contiene el enunciado jurídico completo. El concepto fiscal consideró que el accionante omitió demandar la frase “y por aquellos que hayan sido objeto de retención” de tal forma que una eventual inexequibilidad de los enunciados demandados resultaría en una restricción aún mayor de los sujetos que tienen la posibilidad de solicitar la devolución o compensación de saldos a favor. Sin embargo, al revisar la expresión subrayada por el demandante, la Corte constata que la acción de inconstitucionalidad recae sobre la siguiente frase: “solo podrá ser solicitada por aquellos responsables de los bienes y servicios de que trata el artículo 481, por los productores de los bienes exentos a que se refiere el artículo 477 y por aquellos que hayan sido objeto de retención”. Así, la demanda incluye el enunciado que el Procurador estimó omitido, por lo que el análisis de constitucionalidad recaerá sobre toda la parte subrayada en la demanda. 3. Problema Jurídico. Dados los antecedentes expuestos en líneas anteriores, corresponde a la Corte resolver el siguiente problema jurídico: ¿Vulneran los derechos a la igualdad y a la propiedad, así como el principio de equidad, las disposiciones legales en virtud de las cuales, en el caso de los responsables del impuesto a las ventas, los mecanismos de devolución y compensación de saldos a favor originados en la declaración tributaria sólo pueden ser solicitados por los productores o prestadores de los bienes y servicios exentos, por los productores de bienes y servicios destinados a la exportación, y por responsables objeto de retención en la fuente? Para resolver este problema, la Corte, (i) hará una breve explicación de las normas tributarias demandadas, (ii) reiterará la jurisprudencia constitucional relacionada con el amplio margen de configuración legislativa en asuntos tributarios, y (iii), analizará si éstas son contrarias al derecho a la igualdad, al principio de equidad, y al derecho de propiedad. 4. Breve referencia al contexto normativo. El demandante acusa de inconstitucional los parágrafos de los artículos 815 y 850 del E.T.. Dichas disposiciones, en el marco del impuesto sobre las ventas, hacen referencia a la devolución, compensación e imputación automática de los saldos a favor originados en la declaración de dicho impuesto. La Corte pasa a referirse brevemente al contexto normativo en el cual se inscriben las normas acusadas. 4.1. En los casos de venta de bienes y prestación de servicios, el impuesto sobre las ventas en Colombia[21] se determina “por la diferencia entre el impuesto generado por las operaciones gravadas y los impuestos descontables legalmente autorizados.” [22] De esta manera, el impuesto sobre las ventas resulta de la resta entre el impuesto generado por las operaciones realizadas por el responsable, y los impuestos descontables pagados por éste último al haber adquirido los bienes corporales muebles y servicios necesarios para realizar dichas operaciones. Dado esto, podría sugerirse, como lo plantea el demandante, que los saldos a favor se producen en todos los casos en los cuales el responsable del impuesto sobre las ventas paga un monto mayor por concepto de la adquisición de bienes corporales muebles y servicios, en comparación de lo desembolsado en virtud del impuesto generado por las operaciones gravadas. Sin embargo, respecto de los impuestos descontables, el artículo 485 del E.T. establece lo siguiente: “Los impuestos descontables son … (e)l impuesto sobre las ventas facturado al responsable por la adquisición de bienes corporales muebles y servicios, hasta el límite que resulte de aplicar al valor de la operación que conste en las respectivas facturas o documentos equivalentes, la tarifa del impuesto a la que estuvieren sujetas las operaciones correspondientes; la parte que exceda de este porcentaje constituirá un mayor valor del costo o del gasto respectivo.” Por lo tanto, los impuestos facturados al responsable por la compra de insumos (impuestos repercutidos) son descontables hasta el valor que resulte de aplicar la tarifa aplicada a sus operaciones.[23] Lo que exceda de este límite se considera como un costo o gasto adicional. Por ejemplo, supóngase que el responsable del impuesto, al vender un producto cuyo valor es 100, adquirió bienes y servicios gravados con una tarifa del 16% y sus operaciones están sujetas a una tarifa del 7%; el responsable sólo puede descontar hasta el monto que resulte después de aplicar la tarifa del 7% a los productos o servicios adquiridos y los valores restantes son considerados como un mayor costo o gasto.[24] En este sentido, la Corte se encuentra de acuerdo con lo sostenido por el Instituto Colombiano de Derecho Tributario y el Procurador General de la Nación, pues del descuento de impuestos no pueden surgir saldos a favor del responsable. Dado que la tarifa aplicada a las actividades del responsable opera como límite del impuesto descontable, este último no puede exceder el nivel del impuesto generado por las operaciones gravadas. Ahora bien, de la normatividad tributaria se deducen algunas situaciones en las cuales en la declaración del impuesto sobre las ventas surgen saldos a favor. Esto sucede, por ejemplo, en el caso de los responsables “productores y exportadores” de bienes o servicios exentos a quienes les es permitido descontar los impuestos repercutidos.[25] Los responsables productores[26] y exportadores de bienes y servicios exentos constituyen entonces una excepción al artículo 485 descrito en el párrafo anterior. Dichas personas, al estar gravadas sus operaciones con una tarifa de cero, y al poder descontar los impuestos repercutidos, liquidan permanentemente saldos favor[27]. También se generan saldos a favor en los casos en los cuales el responsable es objeto de retención en la fuente[28]. De acuerdo a dicho instrumento de recaudo[29], un agente fijado por la ley (agente retenedor)[30] percibe un abono con antelación al momento en el que el responsable debe pagar el impuesto. La suma retenida es equivalente a un porcentaje del valor del impuesto aplicado sobre la base que se genere en la operación entre el responsable y el agente retenedor.[31] De la aplicación del mecanismo de la retención en la fuente resultan sistemáticamente saldos a favor para algunos responsables. Esto sucede cuando el responsable requiere un alto componente de materias primas y servicios para realizar sus operaciones, y por ende, efectúa un descuento de impuestos significativo; lo anterior, unido a la retención que de sus pagos han realizado los agentes retenedores, en un porcentaje alto del valor del impuesto (75%), resulta en la generación constante de saldos a favor.[32] De lo anterior se concluye que existen varias situaciones en las cuales, en la declaración del impuesto sobre las ventas, el responsable de este tributo se convierte en acreedor de saldos a favor de manera sistemática y permanente. Pasa entonces la Corte a analizar qué mecanismos existen para recuperar dichos saldos. Estos son la devolución, la compensación y la imputación automática. 4.2. El artículo 815 del E.T. dispone: Artículo 815. COMPENSACIÓN CON SALDOS A FAVOR. Los contribuyentes o responsables que liquiden saldos a favor en sus declaraciones tributarias podrán: a) Imputarlos dentro de su liquidación privada del mismo impuesto, correspondiente al siguiente período gravable; b) Solicitar su compensación con deudas por concepto de impuestos, anticipos, retenciones, intereses y sanciones que figuren a su cargo Parágrafo 1°. Cuando se trate de responsables del impuesto sobre las ventas, la devolución de saldos originados en la declaración del impuesto sobre las ventas, solo podrá ser solicitada por aquellos responsables de los bienes y servicios de que trata el artículo 481, por los productores de los bienes exentos a que se refiere el artículo 477 y por aquellos que hayan sido objeto de retención. Artículo 815-1. Los contribuyentes sujetos a retención del impuesto sobre las ventas, que obtengan un saldo a favor en su declaración del impuesto sobre las ventas, podrán solicitar la devolución del respectivo saldo, o imputarlo en la declaración correspondiente al período fiscal siguiente. Así mismo, el artículo 850 del E.T. dice: Artículo 850. Devolución de Saldos a Favor. Los contribuyentes o responsables que liquiden saldos a favor en sus declaraciones tributarias podrán solicitar su devolución. La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales deberá devolver oportunamente a los contribuyentes, los pagos en exceso o de lo no debido, que éstos hayan efectuado por concepto de obligaciones tributarias y aduaneras, cualquiera que fuere el concepto del pago, siguiendo el mismo procedimiento que se aplica para las devoluciones de los saldos a favor. Parágrafo. Cuando se trate de responsables del impuesto sobre las ventas, la compensación de saldos originados en la declaración del impuesto sobre las ventas, sólo podrá ser solicitada por aquellos responsables de los bienes y servicios de que trata el artículo 481, por los productores de los bienes exentos a que se refiere el artículo 477 y por aquellos que hayan sido objeto de retención. Parágrafo 2°. Tendrán derecho a la devolución o compensación del impuesto al valor agregado IVA, pagado en la adquisición de materiales para la construcción de vivienda de interés social, las entidades cuyos planes estén debidamente aprobados por el Inurbe, o por quien este organismo delegue, ya sea en proyectos de construcción realizados por constructores privados, cooperativas, organizaciones no gubernamentales y otras entidades sin ánimo de lucro. La devolución o compensación se hará en una proporción al cuatro por ciento (4%) del valor registrado en las escrituras de venta del inmueble nuevo tal como lo adquiere su comprador o usuario final, cuyo valor no exceda los ciento treinta y cinco (135) salarios mínimos mensuales legales de acuerdo a la reglamentación que para el efecto expida el Gobierno Nacional. La DIAN podrá solicitar en los casos que considere necesario, los soportes que demuestren el pago del IVA en la construcción del proyecto de vivienda de interés social.[33] De las normas precitadas se observa que existen tres mecanismos para que los responsables del impuesto sobre las ventas recuperen los saldos a favor originados en la declaración de dicho tributo: La devolución, la compensación y la imputación automática.[34] La devolución es el desembolso, por parte del Estado y a favor del responsable, de los valores equivalentes al saldo a favor.[35] Por su parte, la compensación opera de manera similar a la forma de pago del mismo nombre dispuesta en el Código Civil. Mediante dicho mecanismo se extinguen el saldo a favor cuya obligación ostenta el Estado, y de manera correspondiente, las deudas equivalentes a cargo del responsable por concepto de “impuestos, anticipos retenciones, intereses y sanciones.” Para que la compensación opere es necesario el cumplimento de ciertos requisitos, que incluyen la solicitud del responsable y la decisión administrativa a favor del titular del crédito.[36] Por último, la imputación automática, es un instrumento de acuerdo al cual el saldo a favor se convierte en una fuente de pago del impuesto a cargo del responsable en el periodo siguiente a la causación del saldo. Dicho mecanismo funciona de manera automática, sin que sea necesario ningún pronunciamiento oficial. En el caso en el que el saldo a favor no sea imputado en su totalidad, procede la utilización de este mecanismo, de manera sucesiva, mientras la utilización del crédito contra el Estado sea factible.[37] Ahora bien, de acuerdo a las disposiciones acusadas, únicamente pueden solicitar la devolución o la compensación de saldos a favor los responsables del impuesto sobre las ventas “de los bienes y servicios de que trata el artículo 481, por los productores de los bienes exentos a que se refiere el artículo 477 y por aquellos que hayan sido objeto de retención.”[38] A su vez, el artículo 477 del E.T. establece los “bienes que se encuentran exentos del impuesto”[39], y el artículo 481 contiene otros bienes y servicios “que conservan la calidad de exentos”, e incluye los productos destinados a la exportación.[40] Por lo tanto, los únicos responsables que en virtud de las normas acusadas pueden solicitar la devolución o la compensación de los saldos a favor son: - Los responsables de bienes y servicios exentos de acuerdo a lo estipulado en el artículo 477. - Los responsables de bienes y servicios exentos de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 481, el cual incluye los bienes y servicios exentos destinados a la exportación.[41] - Los responsables que han sido objeto de retención en la fuente. En lo demás, cuando el responsable no pertenece a alguno de los grupos señalados por los artículos 815 y 850 del E.T, éste puede recuperar el saldo a favor correspondiente únicamente a través del mecanismo de la imputación automática. Adicionalmente, la Corte concluye que en el caso del impuesto sobre las ventas, la regla general es que los responsables puedan recuperar los saldos a favor únicamente a través de la imputación automática, y que, las excepciones a esta regla son las mencionadas en líneas anteriores y acusadas en el presente proceso. Visto lo anterior, pasa la Corte a determinar si las disposiciones referidas son contrarias a la Constitución. 5. Reiteración de jurisprudencia. En materia tributaria, el legislador cuenta con un margen de configuración amplio. La Corte se ha pronunciado de manera reiterada sobre el alcance de la potestad del legislador para regular la materia tributaria. Los criterios básicos de la doctrina constitucional se pueden resumir así: En primer lugar, la Corte ha partido del reconocimiento de que la potestad impositiva del Estado ha sido confiada a los órganos plurales de representación política, y en especial, al Congreso de la República. Este ejerce su potestad según la política tributaria que estime más adecuada para alcanzar los fines del Estado. Por eso, dicha potestad ha sido calificada por la jurisprudencia como "poder suficiente", ya que es "bastante amplia y discrecional.”[42] En segundo lugar, el amplio margen de configuración del legislador en materia tributaria tiene varias implicaciones al momento de ejercer en forma razonable el poder de imposición. Así, en virtud del principio democrático, el legislador no sólo puede definir, en el marco de la Constitución, los fines de la política tributaria sino también goza de un amplio margen para escoger los medios que estime adecuados para alcanzarlos. Es claro, además, que en una democracia pluralista caben distintas políticas tributarias que responden a concepciones diferentes sobre la mejor manera de alcanzar un "orden económico y social justo"[43]. La competencia de escoger la alternativa a seguir ha sido depositada en el Congreso de la República.[44] Finalmente, en virtud de esa confianza y potestad, no es necesario que el Congreso justifique que la opción escogida es la mejor manera de alcanzar los fines del Estado. Se presume que su decisión es constitucional y la carga de demostrar lo contrario recae sobre quien controvierta el ejercicio de su facultad impositiva. En tercer lugar, ha indicado esta Corporación que las normas en las que se limita, restringe o elimina una excepción a una regla general de orden tributario no suponen una vulneración del principio según el cual el Estado garantiza un orden económico justo.[45] En cuarto término, el Congreso no puede ejercer su poder impositivo de una manera incompatible con los mandatos constitucionales, lo cual excluye su ejercicio arbitrario, es decir, injustificable a partir de razones de índole constitucional. Tampoco puede ejercerla de manera contraria a los derechos fundamentales.[46] Recordado lo anterior, pasa la Corte a determinar si las normas acusadas son contrarias a la Constitución. 6. Exequibilidad de las normas acusadas respecto de los cargos desarrollados por el demandante. Procede la Corte a analizar si son contrarias a los derechos a la igualdad y a la propiedad, y al principio de equidad tributaria, las normas que consagran cuáles son los únicos responsables del impuesto sobre las ventas que pueden solicitar la devolución y la compensación de los saldos a favor. 6.1. Las normas acusadas no son contrarias al derecho a la igualdad. Dado el margen amplio de configuración con que cuenta el legislador en estos asuntos, el criterio que la Corte ha aplicado para identificar si una medida tributaria es contraria al derecho a la igualdad es la existencia de una razón objetiva y suficiente que justifique el trato tributario diferente. Corresponde a la Corte determinar, siguiendo la metodología denominada test de igualdad, (i) si el fin buscado por la norma al establecer la mencionada diferencia de trato es legítimo, (ii) si el medio empleado no está expresamente prohibido y (iii) si dicho medio es adecuado para alcanzar el fin buscado. [47] 6.1.1. Las disposiciones acusadas apuntan a dos finalidades legítimas. La primera finalidad buscada por las normas acusadas es estimular la producción o prestación de bienes o servicios considerados prioritarios. En efecto, los bienes y servicios exentos están favorecidos por el legislador con una tarifa cero en el impuesto sobre las ventas. De esto se deduce que por decisión adoptada en el foro democrático, la producción o prestación de estos bienes y servicios es considerada conveniente para estimular el desempeño de ciertos grupos de la economía. Esta finalidad es relevante respecto de las excepciones enunciadas en las normas acusadas relativas a los responsables productores de bienes y servicios exentos, y dentro de estos, los productores de bienes y servicios que son a la vez exentos y dirigidos a la exportación. En el caso de los responsables “objeto de retención en la fuente”, la finalidad de la norma es proteger a grupos de responsables cuyas declaraciones pueden consistentemente resultar en saldos a favor, lo cual, puede llevarles a situaciones de caja muy desventajosas al no permitir la devolución o compensación de dichos dineros. Por lo tanto, la Corte considera que dicho fin, al proteger a aquellas personas identificables que se pueden ver afectadas gravemente al no poder acudir a la devolución o compensación, también es legítimo. 6.1.2. La Corte considera que el medio de limitar la devolución o compensación de los saldos a favor sólo a algunos responsables del impuesto sobre las ventas no está prohibido. La Corte observa que la diferenciación realizada por las normas demandadas corresponde a criterios de política tributaria que no pueden ser considerados como asimilables a las clasificaciones sospechosas. 6.1.3. Así mismo, existe una relación de adecuación evidente entre el medio y los dos fines identificados. Primero, que los responsables de bienes y servicios exentos o exportables y sujetos a la retención en la fuente, puedan solicitar la devolución o la compensación de los saldos a favor resulta en que dichas personas, al contar con mayores recursos en caja, puedan tener un mejor desempeño operacional y financiero. Esto, a su vez, incentiva la producción de los bienes y servicios exentos y exportables y protege a los responsables beneficiados. Segundo, la devolución o compensación de los saldos a favor, lleva a que los responsables protegidos por las disposiciones acusadas, puedan recuperar dichos montos de manera más eficiente que a través del mecanismo de la imputación automática, lo cual resulta en un menor nivel de vulnerabilidad de dichas personas a la causación constante de saldos a favor. 6.1.4. Ahora bien, la Corte advierte que pueden presentarse situaciones en las cuales, dados los efectos concretos de las normas acusadas, y dependiendo de condiciones económicas específicas, algunas personas responsables del impuesto sobre las ventas, se vean perjudicadas económicamente al no poder descontar o compensar los saldos a favor. Es posible que se causen saldos a favor en la venta de bienes y servicios que tienen, según algunos intervinientes, bases gravables especiales[48], en virtud de las cuales, al enajenar el bien o servicio, a pesar de que opere una misma tarifa para los impuestos generados y descontables, el responsable pueda resultar causando un menor impuesto en comparación del monto facturado por la adquisición de los insumos. Esto, en razón a que el bien o servicio para el cual opera una base gravable especial puede ser más costoso al momento de la adquisición por parte del responsable, en comparación del momento en el cual ésta lo vende o presta.[49] Así, las normas demandadas no incluyeron a todas las personas que podrían llegar a estar, según evolucionen las condiciones empresariales y económicas de su actividad de producción de bienes o prestación de servicios, en una situación que genera saldos a favor de manera frecuente. Sin embargo, esta posibilidad será diferente a medida que cambien las variables económicas relativas a dicha actividad. Es difícil predeterminar quiénes se encontrarán inevitablemente en semejante situación. Adicionalmente, en el caso presente, no ha habido argumentos suficientes para concluir que un grupo identificable concretamente genere saldos a favor de manera inevitable, que no puedan ser recuperados mediante el mecanismo de la imputación automática. Las normas acusadas denotan el propósito del legislador de identificar los grupos de personas que generan necesariamente –no ocasionalmente - altos niveles de saldos a favor, y soluciona dicha situación haciéndoles posible solicitar su devolución o compensación. Si bien la clasificación que hizo el legislador de los responsables del impuesto sobre las ventas no es perfecta, ello no la hace inconstitucional, máxime cuando éste dispone de un margen suficiente de configuración en materia tributaria para determinar quién puede acudir a un mecanismo más benéfico que otro, también adecuado, como lo es la imputación de los saldos a favor. Tampoco se ha demostrado que quienes pueden generar frecuentemente saldos a favor, pertenecen a grupos que merezcan un estímulo especial a su actividad económica, por ser ésta prioritaria a juicio del legislador. En otras palabras, no se ha mostrado que a la luz del fin que animó al legislador, hay otro grupo identificable de productores de bienes o prestadores de servicios que ha debido ser beneficiado también por el legislador tributario. La Constitución no exige que el legislador adopte leyes perfectas en las cuales prevea todas las hipótesis posibles y responda a cada una de ellas de manera análoga, así estas hipótesis no se inscriban claramente dentro de los fines buscados por el propio legislador al configurar las normas legales acusadas. Al respecto, la Corte se ha pronunciado con anterioridad acerca de las situaciones donde la clasificación legislativa no es perfecta: “Una clasificación es claramente racional si incluye a todas las personas en similar situación, y es totalmente irracional si ninguna de las personas incluidas tiene relación alguna con tales fines. Los casos donde la racionalidad de la clasificación es discutible, se refieren a los casos en que la ley no incluye a todas las personas colocadas en similar situación a la luz del fin buscado (infra - inclusiva) – p.ej. garantiza la educación gratuita a los niños de baja estatura y no a los de alta estatura –, incluye personas colocadas en situación diferente a la luz del fin buscado (sobre - inclusiva) – p.ej. garantiza la educación gratuita a niños de padres adinerados – o, al mismo tiempo, excluye a unas colocadas en situación similar e incluye a otras no colocadas en situación semejante (sobre - inclusiva e infra - inclusiva) – p.ej. garantiza la educación gratuita a todos los niños de baja estatura sean ricos o pobres y no a los altos –. En los casos donde la racionalidad de la clasificación es discutible, el control ejercido por el juez constitucional reconoce que no es posible exigir al legislador una congruencia perfecta entre el criterio de diferenciación y la delimitación del ámbito de las clases resultantes de dicho criterio. Esto porque en una democracia donde se respeta el principio de separación de las ramas del poder público debe haber una distribución de funciones y un sistema de controles que permitan a la vez el cumplimiento efectivo de los fines del Estado, así como el respeto y la realización de principios, derechos y valores materiales. En este marco el legislador goza de un margen de configuración legislativa en materia del diseño de las políticas públicas, sin que le sea exigible jurídica, ni prácticamente dada la creciente complejidad social, una racionalidad máxima, es decir, una congruencia perfecta entre el criterio de diferenciación y la delimitación de las clases resultantes de aplicar dicho criterio.” [50] Se concluye entonces que la clasificación realizada por las normas acusadas no viola el principio de igualdad. Advierte también la Corte que en el diseño del impuesto a las ventas, y en particular respecto de la posibilidad de efectuar descuentos o compensaciones, pueden existir fallas de orden técnico en el plano económico o administrativo. Sin embargo, subraya que el principio de igualdad prohibe las discriminaciones pero no las fallas de orden técnico siempre que las clasificaciones empleadas por el legislador sean razonables, así no sean perfectas, se repite. 6.2. Las disposiciones demandadas no violan el principio de equidad tributaria. La Corte entra ahora a analizar si los enunciados demandados vulneran, como lo sostiene el demandante, el principio de la equidad tributaria (artículos 95-9 y 363 de la C.P). Con el propósito de dar respuesta a este interrogante, procede la Corte (i) a sintetizar los criterios que ha fijado la jurisprudencia al respecto, para luego, (ii), aplicar dichos criterios a las disposiciones tributarias demandadas en la presente ocasión. 6.2.1. La Corte Constitucional se ha pronunciado en múltiples oportunidades acerca del contenido, el alcance y la aplicación del principio de equidad tributaria. A continuación se presenta un breve resumen de la doctrina jurisprudencial: 6.2.1.1. En lo referente al ámbito de aplicación del principio mencionado, la Corte ha dispuesto que la equidad tributaria se predica, tanto del deber de tributar (artículo 95-9), como del sistema tributario (artículo 363 de la C.P.). De una parte, "el cumplimiento del deber que el Constituyente radicó en cabeza de los ciudadanos, de contribuir a la financiación de los gastos e inversiones del Estado, en una marco de equidad (artículo 95 C.P.) es asunto y problema que atañe a la sociedad en su conjunto y particularmente a las autoridades públicas, que tienen la obligación de diseñar el sistema fiscal y propender por su óptimo funcionamiento.”[51] A su vez, la Corte advirtió que “los principios consagrados en el artículo 363 de la Constitución "se predican del sistema tributario en su conjunto, y no de un impuesto especifico"[52], lo cual puede implicar "ciertos sacrificios en términos de equidad tributaria concreta"[53]. Los eventuales sacrificios a que pueda dar lugar una carga tributaria se ajustan a la Constitución "siempre que no sean irrazonables y se justifiquen en la persecución de otros objetivos tributarios o económicos constitucionalmente relevantes, como los mencionados en el párrafo precedente"[54] pues el legislador "puede buscar conciliar principios en conflicto, como la eficiencia y la equidad"[55]. Por ello, "ha dicho al respecto la Corte que 'la ideal coexistencia de equidad y eficiencia, no siempre se puede traducir con exactitud en la realidad normativa y en la praxis, en las cuales una ganancia en equidad puede tener un costo en eficiencia y un incremento de ésta derivar en pérdida en aquélla', por lo cual es posible favorecer un principio incluso afectando el otro, sin que ello sea inconstitucional 'hasta el punto en que, atendidas las circunstancias históricas, un sacrificio mayor carezca de razonabilidad.[56]” [57] En el mismo sentido, la Corte Constitucional ha señalado que la equidad se aplica también a los distintos procedimientos tributarios, tales como el recaudo. Al respecto, la jurisprudencia ha dicho: “(E)n consideración a que el principio de equidad es una pauta de conducta para la actuación tributaria, 'el legislador tributario está obligado precisamente a considerar las distintas hipótesis susceptibles de regulación para dar a cada una de ellas adecuada respuesta'[58] y, las autoridades administrativas y judiciales que aplican las normas tributarias, dentro del debido proceso administrativo, deben examinar las circunstancias particularizadas del contribuyente.”[59] 6.2.1.2. La Corte ha definido de manera genérica el principio de equidad, al señalar que éste se refiere a la colocación de un peso tributario no desmesurado sobre los diferentes actores de la economía. Al respecto, la Corte ha dicho que el deber tributario “debe consultar las posibilidades económicas de los contribuyentes a fin de lograr un mayor grado de redistribución de la riqueza existente en nuestro país.”[60] 6.2.1.3. De manera más específica, la Corte se ha pronunciado en varias ocasiones sobre la exequibilidad de normas tributarias a la luz del principio de la equidad. Esta Corporación ha sostenido que "el legislador, al momento de diseñar cualquier instrumento para que las personas contribuyan con el financiamiento de los gastos e inversiones del Estado, debe dar aplicación a principios tales como el de la equidad y justicia que exige la Constitución (artículo 95, numeral 9), para que estos mecanismos, que no necesariamente han de ser impuestos, no se conviertan en medios que hagan la situación los sujetos obligados desventajosa o gravosa."[61] La Corte señaló en esa oportunidad que "para efectos de la norma que ahora es objeto de análisis, el legislador, al efectuar la exclusión que ahora se demanda, sólo buscó dar aplicación a los principios de equidad y justicia, pues evitó que el valor de las acciones y aportes se contabilizará por duplicado, tanto en el patrimonio del socio como en el de la sociedad correspondiente."[62] Esta Corporación también ha estudiado normas en las que se contemplan tratos irrazonables, a causa de los cuales se vulnera el principio de la equidad tributaria. Así, por ejemplo, en otra oportunidad, ella sostuvo...